財稅〔2013〕106號文件規定，對融資租賃業務繼續執行超稅負即征即退政策，其稅負計算與融資租賃業務增值稅的計算原理和實際征收過程是相符的。

根據《財政部、國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2013〕106號）規定，經中國人民銀行、銀監會或者商務部批準從事融資租賃業務的試點納稅人中的一般納稅人，提供有形動產融資租賃服務，在2015年12月31日前，對其增值稅實際稅負超過3%的部分，繼續執行此前相關文件規定的即征即退政策。該文同時明確，這里的增值稅實際稅負，是指納稅人當期提供應稅服務實際繳納的增值稅額占納稅人當期提供應稅服務取得的全部價款和價外費用的比例，這與此前有關文件的解釋是一致的。

案例

甲公司是經商務部門批準從事融資租賃業務的公司，根據承租人的要求購入一臺設備，含稅價234萬元，進項稅額34萬元，運雜費、安裝費等18.72萬元，其中取得進項稅額1.7萬元。租賃期限24個月，租賃費含稅價為280.8萬元，每月收取租賃費11.7萬元。

營業稅政策下，根據《財政部、國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知》（財稅〔2003〕16號）相關規定，甲公司可以以其向承租者收取的全部價款和價外費用減除出租方承擔的出租貨物的實際成本后的余額為營業額。甲公司租賃期內應繳納營業稅為[280.8－（234＋18.72）]×5%＝1.4（萬元）。“營改增”后，根據財稅〔2003〕106號文件， 經中國人民銀行、銀監會或者商務部批準從事融資租賃業務的試點納稅人，提供除融資性售后回租以外的有形動產融資租賃服務，以收取的全部價款和價外費用，扣除支付的借款利息、發行債券利息、保險費、安裝費和車輛購置稅后的余額為銷售額。因此，甲公司租賃期內應繳納增值稅（280.8－18.72）÷（1＋17%）×17%－34＝4.08（萬元）。

分析

有人認為，絕大部分企業按照財稅〔2003〕106號文件及此前相關文件規定計算的增值稅稅負不可能達到3%，也就無從享受增值稅即征即退的待遇。如本案例，甲公司按照文件規定計算的增值稅稅負率為1.7%[4.08÷（280.8÷1.17）]，遠低于3%。而在營業稅政策下，甲公司只需繳納1.4萬元的營業稅，“營改增”后甲公司稅負增加數倍而又不能申請退稅，不符合“營改增”結構性減稅的精神。計算增值稅稅負的“全部價款和價外費用”，如果理解為出租方向承租者收取的全部價款和價外費用減除租賃物本金及運雜費等費用后的余額，才是合理的規定。這樣，甲公司該項融資租賃業務的增值稅稅負應為4.08÷[（280.8－234）÷（1＋17%）－（18.72－1.7）] ＝4.08÷22.98＝17.7%，可就超過3%稅負部分申請退稅，實際繳納的增值稅為0.7萬元[4.08－（17.7%－3%）×22.98]，低于原來繳納的營業稅，體現了“營改增”結構性減稅的精神。

上述觀點其實并不準確，根據財稅〔2003〕106號文件，經中國人民銀行、銀監會或者商務部批準從事融資租賃業務的納稅人，除提供有形動產融資性售后回租服務外，計算增值稅的銷售額并不能扣除向承租方收取的租賃物本金。那么，應如何理解融資租賃業務增值稅稅負的計算呢？要正確理解我國增值稅的計稅辦法。在我國，納稅人除購進部分農產品實行實耗抵扣法外，采用的都是購入抵扣法。就本例而言，甲公司購進設備和支付運雜費等支付的進項稅額是一次性抵減的，而租金的銷項稅額是每次收取時分次計提的，增值稅稅負也是分期計算的，并非按項目計算。假設不考慮其他業務，甲公司在該設備的租賃前期，并不需要繳納增值稅。甲公司購進設備和支付運費時一次性抵減銷項稅額的金額是35.7萬元,而其每期計提的銷項稅額為280.8÷（1＋17%）÷24×17%＝240÷24×17%＝1.7（萬元），直到第21期才正好將可抵減銷項稅額抵減完畢。第22期至24期每期實際繳納增值稅為1.7萬元，稅負率為17%[1.7÷（240÷24）]，每期應退增值稅1.4萬元[（240÷24）×（17%－3%）]，甲公司租賃期內實際繳納的增值稅為（1.7－1.4）×3＝0.9（萬元）。