固定資產折舊的所得稅避稅籌劃（二）
然而，資產的計價和折舊是影響企業應納稅所得額的重要項目。但資產的計價幾乎不具有彈性。就是說，納稅人很難在這方面作合理避稅籌劃的文章。而固定資產折舊就成為經營者必須考慮的問題。
一、折舊年限的確定
客觀地講，折舊年限取決于固定資產的使用年限。由于使用年限本身就是一個預計的經驗值，使得折舊年限容納了很多人為成分，為合理避稅籌劃提供了可能性?？s短折舊年限有利于加速成本收回，可以使后期成本費用前移，從而使前期會計利潤發生后移。在稅率穩定的情況下，所得稅遞延交納，相當于向國家取得了一筆無息貸款。
折舊是固定資產在使用過程中，通過逐漸損耗（包括有形損耗和無形損耗）而轉移到產品成本或商品流通費用中的那部分價值。折舊的核算是一個成本分攤的過程，即將固定資產取得成本按合理且系統的方式，在它的估計有效使用期間內進行攤配。這不僅是為了收回投資，使企業在將來有能力重置固定資產，而且是為了把資產的成本分配于各個受益期，實現期間收入與費用的正確配比。
由于折舊要計入產品成本，直接關系到企業當期成本的大小、利潤的高低和應納稅所得額的多少。因此，怎樣計算折舊便成為十分重要的事情。
二、在計算固定資產折舊時，應該考慮以下幾個因素：
（1）固定資產原值；
（2）固定資產殘值；
（3）固定資產清理費用；
（4）固定資產使用年限。
三、應提折舊的固定資產包括：
（1）房屋、建筑物；
（2）在用的機器設備、運輸車輛、器具、工具；
（3）季節性使用和大修理停用的機器設備；
（4）以經營租賃方式租出的固定資產；
（5）以融資租賃方式租入的固定資產；
（6）財政部規定其他應當計提折舊的固定資產。
四、不得計提折舊的固定資產包括：
（1）土地；
（2）房屋、建筑物以外未使用、不需用以及封存的固定資產；
（3）以經營租賃方式租入的固定資產；
（4）已提足折舊繼續使用的固定資產；
（5）按照規定提取維檢費的固定資產；
（6）已在成本中一次性列支而形成的固定資產；
（7）破產、關停企業的固定資產；
（8）提前報廢的固定資產；
（9）財政部規定的其他不得計提折舊的固定資產。
五、固定資產折舊的計算方法很多，常用的折舊方法有以下幾種：
1.使用年限法。
使用年限法是根據固定資產的原始價值扣除預計殘值，按預計使用年限平均計提折舊的一種方法。使用年限法又稱年線平均法、直線法，它將折舊均衡分配于使用期內的各個期間。因此，用這種方法所計算的折舊額，在各個使用年份或月份中都是相等的。其計算公式為：
固定資產年折舊額＝（原始價值－預計殘值＋預計清理費用）／預計使用年限
2.產量法。
產量法是假定固定資產的服務潛力會隨著使用程度而減退，因此，將年限平均法中固定資產的有效使用年限改為使用這項資產所能生產的產品或勞務數量。其計算公式為：
每單位產品的折舊費用＝（固定資產原始價值＋預計清理費用－預計殘值）／應計折舊資產的估計總產量
3.工作小時法。
這種方法與產量法類似，只是將生產產品或勞務數量改為工作小時數即可，其計算公式為：
使用每小時的折舊費用＝（固定資產原值＋預計清理費用－預計殘值）／應計折舊資產的估計耐用總小時數
4.加速折舊法。
加速折舊法又稱遞減折舊費用法，指固定資產每期計提的折舊費用，在使用早期提得多，在后期則提得少，從而相對加快了折舊的速度。加速折舊有多種方法，主要有年數總和法和雙倍余額遞減法。
（1）年數總和法。
又稱合計年限法，是將固定資產的原值減去凈殘值后的凈額率以一個逐年遞減的分數計算每年的折舊額。這個遞減分數分子代表固定資產尚可使用的年數，分母代表使用年數的數字總和。其計算公式為：
年折舊率＝（折舊年限－已使用年限）／[折舊年限×（折舊年限＋1）÷2]×100％
年折舊額＝（固定資產原值－預計殘值）×年折舊率
（2）雙倍余額遞減法。
雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產殘值的情況下，根據每期期初固定資產賬面余額和雙倍直線折舊率計算固定資產折舊的一種方法。其計算公式為：
年折舊率＝2／折舊年限＝100％
月折舊率＝年折舊率÷12
年折舊額＝固定資產賬面價值×年折舊率
實行雙倍余額遞減法計提折舊的固定資產，應當在其固定資產折舊年限以前兩年內，將固定資產凈值平均攤銷。
采用加速折舊法，可使固定資產成本在使用期限中加快得到補償。但這并不是指固定資產提前報廢或多提折舊，因為不論采用何種方法提折舊，從固定資產全部使用期間來看，折舊總額不變，因此，對企業的凈收益總額并無影響。但從各個具體年份來看，由于采用加速的折舊法，使應計折舊額在固定資產使用前期攤提較多而后期攤提較少，必然使企業凈利前期相對較少而后期較多。
不同的折舊方法對納稅企業會產生不同的稅收影響。首先，不同的折舊方法對于固定資產價值補償和補償時間會造成早晚不同。其次，不同折舊方法導致的年折舊額提取直接影響到企業利潤額受沖減的程度，因而造成累進稅制下納稅額的差異及比例稅制下納稅義務承擔時間的差異。企業正是利用這些差異來比較和分析，以選擇最優的折舊方法，達到最佳稅收效益。
從企業稅負來看，在累進稅率的情況下，采用年限平均法使企業承擔的稅負最輕，自然損耗法（即產量法和工作小時法）次之，快速折舊法最差。這是因為年限平均法使折舊平均攤入成本，有效地扼制某一年內利潤過于集中，適用較高稅率；而別的年份利潤又驟減。因此，納稅金額和稅負都比較小、比較輕。相反，加速折舊法把利潤集中在后幾年，必然導致后幾年承擔較高稅率的稅負。但在比例稅率的情況下，采用加速折舊法對企業更為有利。因為加速折舊法可使固定資產成本在使用期限內加快得到補償，企業前期利潤少，納稅少；后期利潤多，納稅較多，從而起到延期納稅的作用。
我國稅法及財務制度規定，企業可以選擇具體折舊方法；外商投資企業的固定資產折舊采用直線法（即年限平均法）計算，需采用其他折舊方法的，可以由企業提出申請，呈報國家稅務局批準。而且，對各類固定資產折舊計提的最短年限作了明確規定。
對于特殊原因確需加速折舊的范圍，也作了規定：
（1）酸、堿等強烈腐蝕的機器設備和常年處于震撼、顫動狀態的機器、設備；
（2）由于提高使用率，加強使用強度，而常年處于日夜運轉狀態的機器、設備；
（3）中外合作經營企業的合作期比稅法規定的折舊年限短，并在合作期滿后歸中方合作者所有的固定資產。
上述規定，即限定了固定資產折舊計處的范圍，也為利用折舊方法選擇來合理避稅提供了可能性。
但在實際工作中，有些企業（尤其是外商投資企業）并未嚴格按稅法規定提取折舊，為了推遲企業獲利年度，企業采取縮短折舊年限或不留固定資產殘值的方法，提高折舊率，加速折舊，使企業在開業初期利潤較少或出現虧損，從而達到避稅目的。
一、折舊年限的確定
客觀地講，折舊年限取決于固定資產的使用年限。由于使用年限本身就是一個預計的經驗值，使得折舊年限容納了很多人為成分，為合理避稅籌劃提供了可能性?？s短折舊年限有利于加速成本收回，可以使后期成本費用前移，從而使前期會計利潤發生后移。在稅率穩定的情況下，所得稅遞延交納，相當于向國家取得了一筆無息貸款。
折舊是固定資產在使用過程中，通過逐漸損耗（包括有形損耗和無形損耗）而轉移到產品成本或商品流通費用中的那部分價值。折舊的核算是一個成本分攤的過程，即將固定資產取得成本按合理且系統的方式，在它的估計有效使用期間內進行攤配。這不僅是為了收回投資，使企業在將來有能力重置固定資產，而且是為了把資產的成本分配于各個受益期，實現期間收入與費用的正確配比。
由于折舊要計入產品成本，直接關系到企業當期成本的大小、利潤的高低和應納稅所得額的多少。因此，怎樣計算折舊便成為十分重要的事情。
二、在計算固定資產折舊時，應該考慮以下幾個因素：
（1）固定資產原值；
（2）固定資產殘值；
（3）固定資產清理費用；
（4）固定資產使用年限。
三、應提折舊的固定資產包括：
（1）房屋、建筑物；
（2）在用的機器設備、運輸車輛、器具、工具；
（3）季節性使用和大修理停用的機器設備；
（4）以經營租賃方式租出的固定資產；
（5）以融資租賃方式租入的固定資產；
（6）財政部規定其他應當計提折舊的固定資產。
四、不得計提折舊的固定資產包括：
（1）土地；
（2）房屋、建筑物以外未使用、不需用以及封存的固定資產；
（3）以經營租賃方式租入的固定資產；
（4）已提足折舊繼續使用的固定資產；
（5）按照規定提取維檢費的固定資產；
（6）已在成本中一次性列支而形成的固定資產；
（7）破產、關停企業的固定資產；
（8）提前報廢的固定資產；
（9）財政部規定的其他不得計提折舊的固定資產。
五、固定資產折舊的計算方法很多，常用的折舊方法有以下幾種：
1.使用年限法。
使用年限法是根據固定資產的原始價值扣除預計殘值，按預計使用年限平均計提折舊的一種方法。使用年限法又稱年線平均法、直線法，它將折舊均衡分配于使用期內的各個期間。因此，用這種方法所計算的折舊額，在各個使用年份或月份中都是相等的。其計算公式為：
固定資產年折舊額＝（原始價值－預計殘值＋預計清理費用）／預計使用年限
2.產量法。
產量法是假定固定資產的服務潛力會隨著使用程度而減退，因此，將年限平均法中固定資產的有效使用年限改為使用這項資產所能生產的產品或勞務數量。其計算公式為：
每單位產品的折舊費用＝（固定資產原始價值＋預計清理費用－預計殘值）／應計折舊資產的估計總產量
3.工作小時法。
這種方法與產量法類似，只是將生產產品或勞務數量改為工作小時數即可，其計算公式為：
使用每小時的折舊費用＝（固定資產原值＋預計清理費用－預計殘值）／應計折舊資產的估計耐用總小時數
4.加速折舊法。
加速折舊法又稱遞減折舊費用法，指固定資產每期計提的折舊費用，在使用早期提得多，在后期則提得少，從而相對加快了折舊的速度。加速折舊有多種方法，主要有年數總和法和雙倍余額遞減法。
（1）年數總和法。
又稱合計年限法，是將固定資產的原值減去凈殘值后的凈額率以一個逐年遞減的分數計算每年的折舊額。這個遞減分數分子代表固定資產尚可使用的年數，分母代表使用年數的數字總和。其計算公式為：
年折舊率＝（折舊年限－已使用年限）／[折舊年限×（折舊年限＋1）÷2]×100％
年折舊額＝（固定資產原值－預計殘值）×年折舊率
（2）雙倍余額遞減法。
雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產殘值的情況下，根據每期期初固定資產賬面余額和雙倍直線折舊率計算固定資產折舊的一種方法。其計算公式為：
年折舊率＝2／折舊年限＝100％
月折舊率＝年折舊率÷12
年折舊額＝固定資產賬面價值×年折舊率
實行雙倍余額遞減法計提折舊的固定資產，應當在其固定資產折舊年限以前兩年內，將固定資產凈值平均攤銷。
采用加速折舊法，可使固定資產成本在使用期限中加快得到補償。但這并不是指固定資產提前報廢或多提折舊，因為不論采用何種方法提折舊，從固定資產全部使用期間來看，折舊總額不變，因此，對企業的凈收益總額并無影響。但從各個具體年份來看，由于采用加速的折舊法，使應計折舊額在固定資產使用前期攤提較多而后期攤提較少，必然使企業凈利前期相對較少而后期較多。
不同的折舊方法對納稅企業會產生不同的稅收影響。首先，不同的折舊方法對于固定資產價值補償和補償時間會造成早晚不同。其次，不同折舊方法導致的年折舊額提取直接影響到企業利潤額受沖減的程度，因而造成累進稅制下納稅額的差異及比例稅制下納稅義務承擔時間的差異。企業正是利用這些差異來比較和分析，以選擇最優的折舊方法，達到最佳稅收效益。
從企業稅負來看，在累進稅率的情況下，采用年限平均法使企業承擔的稅負最輕，自然損耗法（即產量法和工作小時法）次之，快速折舊法最差。這是因為年限平均法使折舊平均攤入成本，有效地扼制某一年內利潤過于集中，適用較高稅率；而別的年份利潤又驟減。因此，納稅金額和稅負都比較小、比較輕。相反，加速折舊法把利潤集中在后幾年，必然導致后幾年承擔較高稅率的稅負。但在比例稅率的情況下，采用加速折舊法對企業更為有利。因為加速折舊法可使固定資產成本在使用期限內加快得到補償，企業前期利潤少，納稅少；后期利潤多，納稅較多，從而起到延期納稅的作用。
我國稅法及財務制度規定，企業可以選擇具體折舊方法；外商投資企業的固定資產折舊采用直線法（即年限平均法）計算，需采用其他折舊方法的，可以由企業提出申請，呈報國家稅務局批準。而且，對各類固定資產折舊計提的最短年限作了明確規定。
對于特殊原因確需加速折舊的范圍，也作了規定：
（1）酸、堿等強烈腐蝕的機器設備和常年處于震撼、顫動狀態的機器、設備；
（2）由于提高使用率，加強使用強度，而常年處于日夜運轉狀態的機器、設備；
（3）中外合作經營企業的合作期比稅法規定的折舊年限短，并在合作期滿后歸中方合作者所有的固定資產。
上述規定，即限定了固定資產折舊計處的范圍，也為利用折舊方法選擇來合理避稅提供了可能性。
但在實際工作中，有些企業（尤其是外商投資企業）并未嚴格按稅法規定提取折舊，為了推遲企業獲利年度，企業采取縮短折舊年限或不留固定資產殘值的方法，提高折舊率，加速折舊，使企業在開業初期利潤較少或出現虧損，從而達到避稅目的。
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