一、注冊會計師行業監管模式的國際比較

　　美國安然事件發生后，注冊會計師行業監管模式成為世界各國政府、會計師職業界和理論界最為關注的話題之一。縱觀各國實踐，注冊會計師監管基本模式大致有行業自律、政府監管和獨立監管。

　　（一）行業自律模式。澳大利亞、1999年之前的英國和2002年之前的美國采用的是這種模式。該模式的特點在于，注冊會計師行業管制微觀層面的事務，均由注冊會計師職業組織實施控制，這包括注冊會計師執業資格的認定（通過資格考試等程序）、執業技術規則與職業道德準則的制定，以及監督注冊會計師遵循這些行業管理規則，并給予懲戒。該職業組織既是行業利益的守護神，又是行業行為的監管者，獨立性差，權威性弱，靈活性強。

　　（二）政府監管模式。采用該模式的國家有德國、日本等。該模式的特點在于，政府對注冊會計師行業管理微觀層面的事務實施控制。在此方式下，政府一般會頒布詳盡的注冊會計師行業管理法律法規，對注冊會計師及會計師事務所的執業資格、執業范圍、執業技術規則、職業道德準則以及執業質量的監督與處罰等進行規范。它獨立性一般，權威性強，靈活性差。

　　（三）獨立監管模式。2002年7月，美國公眾公司會計監管委員會的創建，標志著美國開始進入獨立監管的時代。英國從1999年開始，由純粹的行業自律模式，逐步向行業自律和獨立監管相結合的模式過渡。該模式的特點在于，注冊會計師行業管理的微觀層面由既獨立于行業自身、又獨立于政府的獨立管制機構實施控制。它獨立性最強，權威性、靈活性一般。

　　簡單比較以上三種模式，歸納如下：略

　　二、各國注冊會計師行業選擇不同監管模式的原因分析

　　通過以上分析，不難看出若僅從理論上選擇，獨立監管模式無疑是最優的。但值得注意的是，為什么大多數國家沒有采用這種模式？筆者認為根本原因在于各國國情不同，而注冊會計師行業在選擇監管模式時必須考慮國情，即有著強烈的環境依賴的特點，主要取決于該國的政治經濟制度、法律制度以及歷史文化背景。

　　（一）政治經濟制度。在數百年市場經濟發展的歷史中，英美等國長期奉行自由放任的市場經濟學說，主張用“看不見的手”自動調節社會經濟活動，政府職能被限定在既定的范圍內。然而，注冊會計師市場本身的無序性又要求一定的力量對其進行外部調節，職業組織的作用便凸現出來。

　　德日等國實行以自由市場為基礎、政府進行有計劃干預的政府主導型市場經濟。國家對經濟發展的干預和規范滲透在經濟生活各領域，會計職業組織的發展基本處在政府控制之下，其主要功能是協助政府完成對本組織成員的管理，其行業管理制度基本上跳過了完善的自我監管階段，從職業界發展萌芽的無管制階段直接過渡到政府管制階段。

　　（二）法律制度。英美屬于普通法系國家。普通法系國家的法律對于經濟活動的制約比較原則，框架性的法律規范使得經濟活動得以在比較寬松的環境中進行。英美的法律往往不對審計準則和審計實務進行直接指導或者明確規定，因而會計職業界有較大的選擇空間。

　　德日屬于大陸法系國家，大陸法系國家的政府往往借助于法律手段對經濟活動進行全面干預，整個社會的經濟活動處于國家詳盡而完備的法律管制之下。德日兩國的審計實務受到政府的嚴格管理，并體現在具體的法律條款中，會計職業界選擇空間很小。

　　（三）社會文化制度。在長期的經濟發展中，英美奉行個人主義、自由主義，因而，對于政府行為抱有防范和警惕，采取分權和制衡態度。會計職業界就是在這種分權和制衡精神的支持下，成為政府行為的監督者，成為會計人士自己的組織，保護自身利益。

　　德日追求集體主義，強調集體團結和個人凝聚。人們信賴政府，并認為政府和維護社會成員利益而成立的職業組織一樣，會為其謀求共同利益。這種思想限制了多個會計職業組織的產生和發展。

　　以上是對行業自律、政府監管兩種傳統監管模式的成因分析。安然事件發生后，會計職業界受到巨大沖擊，行業自律監管模式嚴重缺乏獨立性這一缺點暴露無疑，各國政府均大大加強了對注冊會計師行業的監管力度，但路徑不一。英美兩國建立獨立監管機構，并賦予獨立監管機構較為全面的監管權（包括準則制定、實施，違規的處罰等），強化政府對于注冊會計師行業的監管。相對而言，行業自律仍然在發揮作用，但是其自我監管的范圍和內容受到很大影響———行業監管要素的部分核心權力被收回，行業自律中的內部處罰權、資格準入的考試和內部教育得以保留。德日兩國沒有跟隨英美兩國采取獨立監管模式，而是直接加強了政府監管。值得注意的是，德日兩國并沒有一味強化政府的行政職能，而是兼顧了職業組織職能的擴展（當然，是政府政策制定的結果，也是政府行為的產物）。各國注冊會計師行業監管模式出現了相互包容、日益融合的趨勢。

　　三、對我國注冊會計師行業選擇監管模式的啟示

　　綜上所述，各國選擇何種監管模式，其標準不在于監管模式優點多寡，而在于它是否符合本國國情，能夠運行順暢的監管模式都是理想的選擇，要求其能降低管制成本，提高管制質量與效率，從而最大程度地保護公眾利益，促進注冊會計師職業服務市場的持續健康發展。因此，我國不能照搬任何國家的模式，而應在立足于我國現實國情（社會主義市場經濟初級階段）的基礎上，充分借鑒其他國家的經驗。

　　眾所周知，市場在自發配置資源的過程中可能發生偏離的傾向，需要政府或職業組織對其進行外部監管。但政府和行業協會同樣會失靈，前者由于可能存在有限理性、自利傾向和尋租行為；后者由于職業組織本身的局限性、權力的特性和組織的特性，因此，理性的注冊會計師行業監管模式應該是，在考慮具體情況的基礎上實現各種模式的相互結合、相互補充。從實踐看，各國注冊會計師行業監管模式已經出現了相互包容、日益融合的趨勢。只有將政府與市場的力量有機配合，將政府管制與自我管制有機配合，才能更好地推進注冊會計師行業的管理。獨立監管模式就是這種結合的一種代表，它無疑能更好地保持管制機構的獨立性，有助于保護公眾利益，從而更好地促進注冊會計師行業的發展。就我國注冊會計師行業而言，建立獨立監管模式是未來的發展方向。但我國現階段市場發育還不完善，與獨立監管模式相配套的政治、經濟、法律制度建設尚不成熟，因此，以政府監管為主導、行業自律為輔助的混合監管模式是現實選擇。