舞弊是指采取欺騙的手段，有意識地違反既定的公眾認可的規(guī)則以獲取某種私利的行為。本文就舞弊審計談點粗淺看法。

　　一、舞弊審計的主要特征

　　舞弊審計目標的局限性。舞弊審計的目標十分明確而且具體，它只是揭露那些有意歪曲記錄及非法占用資產(chǎn)的行為。在舞弊審計中，內(nèi)部審計人員要特別注意尋找與具體違法、違規(guī)行為有關(guān)的證據(jù)，確定舞弊的具體細節(jié)，以及舞弊行為帶來的損失金 額和影響范圍。當然，舞弊審計人員也會注意到內(nèi)部控制系統(tǒng)的薄弱環(huán)節(jié)和效率問題，但在某種意義上，舞弊審計并非僅僅停留在這一階段，而是把注意力集中在實際發(fā)生的事件上。因此，舞弊審計的目標具有局限性。

　　舞弊審計的重要性。從現(xiàn)象上看，舞弊的存在，說明被審計組織的內(nèi)部控制系統(tǒng)存在薄弱環(huán)節(jié)，如不加以改進，將會影響組織經(jīng)營目標的實現(xiàn)。從本質(zhì)上看，不論舞弊所涉及的金額有多大，在性質(zhì)上它都被認為是重要的。因為，如果舞弊行為不加以制止，就會迅速蔓延，不僅會危及整個組織的生存和發(fā)展，而且會侵害國家及社會公眾的利益，導致嚴重的經(jīng)濟社會后果。

　　舞弊審計的過程具有風險性。舞弊審計較大的風險性主要表現(xiàn)在審計的執(zhí)行過程和審計報告兩個階段。審計人員在實施舞弊審計過程中，很難把握審計的深度和審計的職責范圍，容易超越審計職權(quán) 而觸犯有關(guān)法律，從而導致審計風險。在編制審計報告時，也往往會忽視舞弊審計報告與常規(guī)審計報 告程序上的差別，不去征求法律顧問的意見，致使由于措詞或定性不當而使審計報告冒有違法的風險。

　　舞弊審計的時間具有隨機性。從一定意義上 說，常規(guī)審計體現(xiàn)了較強的計劃性和有序性。但舞弊審計則不然，國際內(nèi)部審計協(xié)會（11A）在2001年修訂的《內(nèi)部審計實務(wù)標準》實務(wù)公告1220—1應有的職業(yè)審慎性中指出：“…，然而，無論何時開展內(nèi) 部審計，審計師都應該考慮存在重大違法亂紀現(xiàn)象或不遵守有關(guān)規(guī)定的現(xiàn)象的可能性。”它要求審計人員在從事常規(guī)審計的每時每刻，都以高度的職業(yè)警惕性和較強的專業(yè)熟練性，注意發(fā)現(xiàn)舞弊行為的嫌疑，并隨時采取恰當?shù)膶徲嫹绞竭M行檢測與調(diào)查。相比而言，舞弊審計確實具有隨機性。

　　二、舞弊審計對內(nèi)部審計人員的要求

　　1.應有的職業(yè)審慎性。職業(yè)審慎是內(nèi)部審計人員應具備的合理謹慎態(tài)度和技能。舞弊審計具有相 當?shù)睦щy性、復雜性及風險性，要求審計人員在審計過程中更加注意保持其應有的職業(yè)審慎。包括：

　?。?） 具有預防、識別和檢查舞弊的基本知識和技能，在執(zhí)行審計項目時警惕相關(guān)方面可能存在的舞弊風險。

　　（2）根據(jù)被審計事項的重要、復雜性以及審計的成本效益，合理關(guān)注和檢查可能存在的舞弊行為。

　?。?）運用適當?shù)膶徲嬄殬I(yè)判斷，確定審計范圍和審計程序， 以發(fā)現(xiàn)、檢查和報告舞弊行為。

　?。?）如果內(nèi)部審計師確定有充分跡象表明發(fā)生了舞弊，應及時報告組織 適當?shù)墓芾韺?，并提出進一步檢查的建議。

　　2.保持一定的獨立性。獨立性可使內(nèi)部審計人員出具公正的和不偏不倚的鑒定或評價。它是一切 審計工作質(zhì)量得以保證的根本前提。實施舞弊審計首先要求內(nèi)部審計人員保持足夠的獨立性。在實際 工作中，組織內(nèi)部舞弊的主體大多為管理者。因此，在一定程度上可以說，舞弊審計的主要對象是組織 的領(lǐng)導層。這樣一來，就形成了一組矛盾，一方面， 內(nèi)審部門受管理層的領(lǐng)導，另一方面內(nèi)審部門要對上司進行審計，怎樣保證審計質(zhì)量？保持獨立性自然就成為一個重要的問題。

　　3.保持必要的程序性。在實施常規(guī)審計時，內(nèi)部審計人員必須時刻警惕產(chǎn)生舞弊的各種可能性， 并利用專業(yè)知識和經(jīng)驗，借助于已收集的審計信息， 注意發(fā)現(xiàn)產(chǎn)生舞弊的各種可疑現(xiàn)象。如果確定具有足夠的證明有舞弊的跡象，且可以提出進行調(diào)查的 建議時，要通知組織內(nèi)適當?shù)臋?quán)力機構(gòu)。在開展舞弊審計調(diào)查時，內(nèi)部審計人員應注意使用審計知識和專業(yè)技能的技巧性，避免使舞弊審計工作走入歧 途。同時，注意與管理層、法律顧問和其他專家保持行動上的協(xié)調(diào)，以提高審計效率，減少失誤。舞弊審計工作結(jié)束時，應提交審計報告，重大的舞弊行為應向高級管理層和董事會報告。審計報告應包括所有發(fā)現(xiàn)的問題、結(jié)論、建議和應采取的措施。為了保證舞弊審計結(jié)論的合法性，有關(guān)舞弊情況的報告的草案必須提交法律顧問進行審查。為了保證審計的有效性，內(nèi)部審計人員應施行后續(xù)審計。

　　4.具有足夠的專業(yè)熟練性。專業(yè)熟練性的確切含義是：內(nèi)部審計人員必須遵守職業(yè)行為準則，具有高尚的道德情操，本著“誠實、客觀、勤奮”的原則執(zhí) 行審計任務(wù)；熟練地運用內(nèi)部審計實務(wù)標準、程序和技術(shù)，精通會計原則和技術(shù)，了解熟悉管理原則并懂得與審計有關(guān)的經(jīng)濟、商業(yè)、稅收、財務(wù)法規(guī)，以及定量分析方法和電算化系統(tǒng)等基本原理；同時具備與 他人進行交流的技能。足夠的專業(yè)熟練性還要求內(nèi)部審計人員掌握有關(guān)舞弊的知識，懂得舞弊的特征和施行舞弊的技術(shù)。只有這樣，內(nèi)部審計人員才能 提高識別舞弊行為的準確率，保證舞弊審計的恰當性。

　　三、舞弊審計的查證思路與技巧

　　內(nèi)部審計師有正確、清晰的審查思路是十分重要的。美國加洲注冊會計師教材《舞弊審計規(guī)劃》一 書，較為詳細地介紹了在銷售、存貨、固定資產(chǎn)、利潤方面調(diào)查舞弊的共同思路：第一步，學習和掌握這些賬戶通常會發(fā)生哪些舞弊行為；第二步，分析研究容 易發(fā)生舞弊行為的環(huán)境線索；第三步，檢查分析舞弊發(fā)生后留下的痕跡；第四步，確定審計的步驟和方法。

　　取得充分可靠的證據(jù)是舞弊審計的關(guān)鍵。掌握取證的技巧是十分重要的，因為任何一個成功的調(diào)查，都由一系列細小的證據(jù)組成。因此，調(diào)查人在對事件有一個整體了解的基礎(chǔ)上，要考慮哪些問題需 要自己直接做出判斷，哪些需要通過調(diào)查才能做出 結(jié)論，需要做出結(jié)論的應當搜集哪些證據(jù)，以及這些 證據(jù)在何種條件下是可以接受的。

　　證據(jù)是做出正確結(jié)論的有力依據(jù)。證據(jù)分為三 種：書面證據(jù)、會見筆錄及證人證言、各類會計資料及分析資料。最為可靠的證據(jù)是從獨立的第三者手中獲得的書面證抿，而說服力最低的星盲轄從被調(diào)查者那里得到的會見筆錄。對于所獲得的書面證據(jù)，內(nèi)部審計師必須確保其真實可靠，因而需要審查這些書證是否被涂改、簽名是否絕對真實、書信是否被拆封，等等。

　　四、設(shè)計延伸性審計程序借以發(fā)現(xiàn)和揭露舞弊延伸性程序在舞弊審計中經(jīng)常應使用。延伸性程序并沒有一個特別限制，它主要取決于內(nèi)部審計師的思維、設(shè)計以及企業(yè)管理當局的合作程度。內(nèi)部計師認為必要的任何合法的程序，都可以成為追蹤舞弊的審計程序。常用的延伸性程序包括：

　　1.在一日之內(nèi)或近期之內(nèi)突擊盤點兩次現(xiàn)金。第一次盤點很容易讓舞弊者事先有所準備，而出其不意的第二次盤點，就能發(fā)現(xiàn)貪污或挪用行為。

　　2.對供應商及客戶進行調(diào)查?？梢园l(fā)現(xiàn)由企業(yè)采購人員或其他人員虛構(gòu)的供應商，同時可以揭露 一些由企業(yè)內(nèi)部雇員虛構(gòu)的客戶。

　　3.對應收賬款總賬和明細賬進行特別的加總核 對。

　　4.測算現(xiàn)金收入送存銀行拖延的時間?？梢詸z查現(xiàn)金日記賬，比較現(xiàn)金收入和該筆收入解存銀行的時間，如果發(fā)現(xiàn)時間有拖延又無法解釋原因，也許就意味著現(xiàn)金的挪用。

　　5.舞弊審計詢問程序。詢問要特別謹慎，不要同有可能涉及舞弊的人員討論舞弊的可能性。可以 在平常的審計中設(shè)計一些針對舞弊的常規(guī)問題，讓相關(guān)人員解答，這樣就不會引起舞弊者的警覺，而審計人員也可以從這些問題的解答中獲得線索。

　　6.被懷疑對象財產(chǎn)凈值追蹤分析。一旦舞弊行為被發(fā)現(xiàn)，或確實值得懷疑時，就要對懷疑對象進行個人財產(chǎn)凈值分析，即將他的個人資產(chǎn)總額減去負債總額得到的凈值進行期初期末比較，分析差額以及凈值變動的原因。

　　7.跟蹤支出分析。將正常收入同所有支出進行比較，假如支出超越了收入，也許就是舞弊所得。應當說明的是，上述探討并不是說明審計人員可以單獨開展舞弊審計。在實際工作中，由于舞弊審計的復雜性，開展舞弊審計需要其他部門、專業(yè)人員的配合，比如公檢法部門、紀檢監(jiān)察部門、法律界 人士、相關(guān)專業(yè)的技術(shù)人員、被審計單位的管理當局 等。舞弊審計是一項綜合性很強的工作，只有各方 面力量協(xié)調(diào)運作、默契配合，才能達到既定的審計目標。