摘要：本文從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果出發(fā)，討論了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的政治化問題，并以此為基礎(chǔ)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際發(fā)展的利益關(guān)系進(jìn)行了探討。文章探討了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)改組后的準(zhǔn)則立項(xiàng)所涉及的利益關(guān)系，分析了歐盟、美國(guó)和澳大利亞等國(guó)采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的利益所在，論證了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際發(fā)展過程的政治化程序的必然性，指出了建設(shè)中的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系將主要是發(fā)達(dá)國(guó)家利益爭(zhēng)斗的結(jié)果。本文對(duì)我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展戰(zhàn)略、分析和利用國(guó)際層面的會(huì)計(jì)信息將有所裨益。

　　關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；國(guó)際發(fā)展；利益關(guān)系；經(jīng)濟(jì)后果

　　最近幾年，圍繞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)問題，特別是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)（harmonization）乃至全球趨同（convergence）問題，會(huì)計(jì)學(xué)者、準(zhǔn)則制定者、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和國(guó)際資本市場(chǎng)表現(xiàn)出極大的熱情，并且從原則趨勢(shì)到具體方案諸方面都存在著意見分歧。美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）、美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）和美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）就高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)熱烈的討論以及對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS）的評(píng)論和建議，以及實(shí)際上由美國(guó)有關(guān)方面最終聯(lián)合發(fā)達(dá)國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則精英俱樂部（G4+1）其他成員對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）實(shí)施的組織上的接管，都充分表現(xiàn)出美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際發(fā)展的密切關(guān)注。毋庸諱言，改組后的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在組織結(jié)構(gòu)、人事安排、發(fā)展目標(biāo)、國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）建設(shè)計(jì)劃和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS）修訂計(jì)劃等方面，清楚地表現(xiàn)出維護(hù)發(fā)達(dá)國(guó)家利益、為發(fā)達(dá)資本市場(chǎng)服務(wù)的趨向，并且在今后國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的發(fā)展究竟是“美國(guó)化”還是“歐洲化”的爭(zhēng)斗方面留給人們較大的思考空間。從利益關(guān)系層面分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際發(fā)展，對(duì)作為在會(huì)計(jì)規(guī)范國(guó)際化方面始終較為積極的我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展戰(zhàn)略將有所裨益，對(duì)我們分析和利用國(guó)際層面的會(huì)計(jì)信息也將會(huì)有所幫助。

　　本文從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果出發(fā)，討論了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的政治化問題，從利益關(guān)系層面探討了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)改組后的準(zhǔn)則立項(xiàng)所涉及的利益關(guān)系，分析了歐盟、美國(guó)和澳大利亞采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的利益所在。

　　一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的政治化

　　（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有“經(jīng)濟(jì)后果”

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)與提供的規(guī)范，不是一種純粹的技術(shù)手段，而是一種具有經(jīng)濟(jì)后果的制度，這一點(diǎn)早已由西方實(shí)證會(huì)計(jì)學(xué)派所證明。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的早期，人們就已認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果。然而，直到20世紀(jì)70年代，學(xué)術(shù)界才對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果進(jìn)行了充分的研究，并達(dá)成對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則性質(zhì)的共識(shí)——“經(jīng)濟(jì)后果觀”。美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家斯蒂芬。澤夫（Stephen Zeff）1978年在《“經(jīng)濟(jì)后果”學(xué)說的興起》一文中指出[1]：“‘經(jīng)濟(jì)后果’指的是，會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)企業(yè)、政府、工會(huì)、投資者和債權(quán)人決策行為的影響。這些個(gè)人或團(tuán)體行為的后果被認(rèn)為可能影響其他團(tuán)體的利益。”

　　很顯然，澤夫的論斷，是以決策有用觀為基礎(chǔ)的，因而是以發(fā)達(dá)資本市場(chǎng)為背景條件的。澤夫的結(jié)論，得到會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界較為普遍的認(rèn)可。由此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“經(jīng)濟(jì)后果”引起了人們的廣泛關(guān)注。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不再被認(rèn)為是一種純粹的技術(shù)規(guī)范，而被理解為公司利益集團(tuán)關(guān)系的調(diào)節(jié)器。

　　那么，在資本市場(chǎng)尚未得到充分發(fā)展，但企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)又相對(duì)分離的情況下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是否也有經(jīng)濟(jì)后果呢？應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，只要存在對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告的需要和現(xiàn)實(shí)，對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告就一定要有所規(guī)范，因而這樣的規(guī)范就一定會(huì)引起利益在相關(guān)集團(tuán)之間的分配關(guān)系的確立。同理，對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范的任何修訂都會(huì)引起利益在相關(guān)集團(tuán)之間的分配關(guān)系的調(diào)整。譬如，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布和修訂所引起的收益確認(rèn)的情況對(duì)股東、稅收、員工工薪和福利以及獎(jiǎng)勵(lì)的影響，進(jìn)而資產(chǎn)金額因應(yīng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂的變動(dòng)對(duì)財(cái)產(chǎn)稅負(fù)、中介費(fèi)用、債務(wù)契約后果的影響等等。因此，即便在經(jīng)管責(zé)任觀下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也是具有經(jīng)濟(jì)后果的。

　　簡(jiǎn)言之，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離條件下企業(yè)對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告的規(guī)則，這種對(duì)外報(bào)告的實(shí)質(zhì)是反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過程和結(jié)果。不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則勢(shì)必生成不同的會(huì)計(jì)信息，從而決定企業(yè)利益關(guān)系集團(tuán)的利益分配格局，使一些方面受益而另一些方面受損。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施會(huì)導(dǎo)致影響信息使用者決策、影響相關(guān)利益主體之間經(jīng)濟(jì)利益分配的“經(jīng)濟(jì)后果”。曲曉輝（1997）指出：“任何一項(xiàng)會(huì)計(jì)法規(guī)的出臺(tái)，總是或多或少地影響到有關(guān)方面的利益。會(huì)計(jì)法規(guī)比較重大的變動(dòng)，會(huì)導(dǎo)致利益關(guān)系集團(tuán)各有關(guān)方面利益的重新分配，并會(huì)產(chǎn)生相應(yīng)的社會(huì)影響。”因此，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化乃至全球趨同化的過程中，每一個(gè)國(guó)家都不可避免地度量自身的利弊得失，從而采取相應(yīng)的對(duì)策。所以，成本效益的對(duì)比分析至少涉及以下方面：資本的跨國(guó)流動(dòng)（吸引外資和對(duì)外投資）、跨國(guó)公司的有效監(jiān)管、企業(yè)編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告的成本、本國(guó)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)、稅收和外匯的管制效率。

　　（二）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定：政治過程

　　由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果，影響相關(guān)利益集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)利益，所以其制定過程必然引起各利益集團(tuán)的關(guān)注和參與，尤其是那些可能會(huì)承擔(dān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不利經(jīng)濟(jì)后果的利益集團(tuán)，必然會(huì)試圖對(duì)準(zhǔn)則的制定或修訂施加影響，以迫使準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)改變可能對(duì)其不利的準(zhǔn)則規(guī)定。從而，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定便類似于國(guó)家的其他法規(guī)、政策的制定一樣，成為一個(gè)政治化的過程。也就是說，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不可避免地成為一種政治結(jié)果，即各方利益斗爭(zhēng)與妥協(xié)的結(jié)果。

　　早在20世紀(jì)70年代末，美國(guó)學(xué)者Rappaport在《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)影響》一文中就提出[2]：“對(duì)規(guī)范公司必須報(bào)告什么和如何描述其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的準(zhǔn)則制定過程來說，需要以一個(gè)更寬的眼界——而不是傳統(tǒng)的技術(shù)會(huì)計(jì)角度，來重新認(rèn)識(shí)。會(huì)計(jì)立法者們必須具有更寬廣的視野，僅僅作為一個(gè)會(huì)計(jì)專家是不夠的。他們必須既諳熟會(huì)計(jì)，又能洞悉會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的作用及會(huì)計(jì)決策對(duì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響。”劉峰（1996）也指出：“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程本身就是政治化的程序。”“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程，已與政治程序中達(dá)成一項(xiàng)協(xié)議，沒有什么兩樣。討價(jià)還價(jià)與強(qiáng)勢(shì)集團(tuán)，對(duì)最終的準(zhǔn)則，有著相當(dāng)程度的影響。”澤夫（2002）對(duì)準(zhǔn)則制定征求意見過程中的“政治”游說進(jìn)行了探討，他對(duì)“政治”一詞的解釋是：報(bào)表編制者及其他利益相關(guān)方出于自利的（self-interested）考慮或勸說，可能會(huì)損害到投資者或其他報(bào)表使用者的利益；并指出這種現(xiàn)象是和“經(jīng)濟(jì)后果”緊密相關(guān)的。的確，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中的政治行為，在很大程度上就是經(jīng)濟(jì)后果的直接延伸。

　　上述研究表明，相關(guān)利益集團(tuán)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序的廣泛關(guān)注直接源自會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果，從而使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程成為一種政治程序，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不可避免地成為一種政治結(jié)果。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果，就是對(duì)相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益的安排。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)將承受來自不同方面的壓力，必須協(xié)調(diào)不同集團(tuán)的利益沖突，以期尋找可獲得相關(guān)利益集團(tuán)各方能夠接受的準(zhǔn)則。在這方面，發(fā)達(dá)資本市場(chǎng)上的準(zhǔn)則制定過程最為典型。例如，在美國(guó)，圍繞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定而展開的各種強(qiáng)大的院外游說活動(dòng)，以及國(guó)會(huì)或政府對(duì)較為獨(dú)立的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)施加的壓力甚至對(duì)其準(zhǔn)則的否決，就是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果的實(shí)際證明。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)FASB遭遇的較為有代表性的案例就有對(duì)物價(jià)變動(dòng)的處理、投資減免稅的處理和石油天然氣行業(yè)未成功廢井的勘探成本的處理。FASB的一位早期委員David Mosso就提出[3]：“準(zhǔn)則制定是一個(gè)政治化過程，其中存在著討價(jià)還價(jià)和相互讓步，事實(shí)上是一種權(quán)力游戲。”幾乎每一任FASB主席都承認(rèn)，大部分FASB的項(xiàng)目都是政治壓力的目標(biāo)。

　　二、IASB準(zhǔn)則立項(xiàng)的利益關(guān)系分析

　　IASC從1997年開始實(shí)施戰(zhàn)略改組，2001年3月宣告完成改組，取代IASC的IASB從2001年4月開始運(yùn)作。在IASC的改組過程中，各相關(guān)利益方盡力積極參與，試圖最大程度地控制國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的決策權(quán)。隨著IASC改組過程的完成，各利益方對(duì)于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的權(quán)力分配過程也已完成，而改變權(quán)力分配的現(xiàn)狀是較為困難的。這樣，在既有的準(zhǔn)則制定權(quán)力分配的框架下，各利益方所可能尋求的，則是在具體的某項(xiàng)準(zhǔn)則中有利于自己的規(guī)定。

　　IASB目前準(zhǔn)備著手進(jìn)行或已經(jīng)在進(jìn)行中的項(xiàng)目（Active Project）中，都體現(xiàn)出一定的政策性傾向，主要考慮對(duì)主要發(fā)達(dá)國(guó)家的適用性以及與他們的合作；而各發(fā)達(dá)國(guó)家出于自身利益的考慮，也積極地加入到IASB準(zhǔn)則制定的各個(gè)過程中來。通過表1對(duì)IASB準(zhǔn)則立項(xiàng)背景或目的的簡(jiǎn)單描述就可以清晰地體現(xiàn)這些特征。

　　表1 IASB準(zhǔn)則立項(xiàng)背景或目的

　　企業(yè)合并（步驟1）

　　為了與美國(guó)新發(fā)布的第141號(hào)準(zhǔn)則“企業(yè)合并”及第142號(hào)準(zhǔn)則“商譽(yù)及其他無形資產(chǎn)”項(xiàng)目相協(xié)調(diào)，IASB決定對(duì)IAS22——企業(yè)合并進(jìn)行修訂。

　　企業(yè)合并（步驟2）

　　是與FASB的合作項(xiàng)目（joint project），以實(shí)現(xiàn)FASB和IASB在購(gòu)買法上的趨同。

　　現(xiàn)有國(guó)際準(zhǔn)則和國(guó)家準(zhǔn)則某些專題的趨同——趨同項(xiàng)目的一般信息

　　是與FASB的合作項(xiàng)目——短期趨同，目標(biāo)是減少與美國(guó)GAAP之間的差異。

　　現(xiàn)有國(guó)際準(zhǔn)則和國(guó)家準(zhǔn)則某些專題的趨同——養(yǎng)老金會(huì)計(jì)

　　考慮IAS19與美國(guó)FAS 106之間的差異而設(shè)立的趨同項(xiàng)目。

　　初次運(yùn)用IFRS

　　為適應(yīng)EC做出的要求其成員國(guó)上市公司自2005年1月1日起遵循國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制對(duì)外合并財(cái)務(wù)報(bào)告的決定。與法國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)一起著手研究。

　　現(xiàn)有IFRS的改進(jìn)

　　為適應(yīng)EC做出的要求其成員國(guó)上市公司自2005年1月1日起遵循國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制對(duì)外合并財(cái)務(wù)報(bào)告的決定。

　　業(yè)績(jī)報(bào)告

　　是與英國(guó)ASB的共同合作項(xiàng)目（partnership project）。

　　保險(xiǎn)合同

　　加拿大會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（Canadian Accounting Standards Board）已經(jīng)開始制定與此相關(guān)的國(guó)內(nèi)準(zhǔn)則。

　　接受存款、貸款和證券活動(dòng)（Securities Activities）

　　就該項(xiàng)目而成立的咨詢委員會(huì)的11名成員構(gòu)成為：英國(guó)3人、其他歐洲國(guó)家2人、北美2人、澳大利亞1人、其他國(guó)家3人。

　　修訂IAS39——金融工具：確認(rèn)和計(jì)量

　　該項(xiàng)目的咨詢委員會(huì)成員來自諸多國(guó)家（未指明），以及巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)、IOSCO、EC等機(jī)構(gòu)。

　　基于股票的支付

　　美國(guó)、丹麥、德國(guó)、加拿大等國(guó)已經(jīng)制定或發(fā)布了相關(guān)的準(zhǔn)則或討論稿。IASC與G4+1已就其所制定的討論稿向公眾征求意見，意見大多數(shù)來自于美國(guó)和歐洲。

　　合并（包括特殊目的實(shí)體）

　　收入和負(fù)債的有關(guān)定義與確認(rèn)

　　注：作者在該項(xiàng)目的相關(guān)資料中尚未查找到相關(guān)說明。

　　資料來源：www.iasb.org.uk 2002年10月30日網(wǎng)站上的相關(guān)資料（project summary）。

　　從表1中，我們可以清楚地看到：在IASB目前進(jìn)行的13個(gè)項(xiàng)目中（除2項(xiàng)資料不全外），有4項(xiàng)是明確地為與美國(guó)的相關(guān)準(zhǔn)則趨同而設(shè)立的；有2項(xiàng)是為適應(yīng)EC決定采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而設(shè)立的；有1項(xiàng)是與英國(guó)的合作項(xiàng)目；而其他4項(xiàng)則是與美國(guó)、加拿大、歐洲國(guó)家以及IOSCO等國(guó)際組織有著或多或少的“密切”關(guān)系。因此，IASB準(zhǔn)則的立項(xiàng)最主要考慮的是發(fā)達(dá)國(guó)家強(qiáng)勢(shì)集團(tuán)的利益并體現(xiàn)他們的利益趨向；與此同時(shí)，IASB也積極地尋求與強(qiáng)勢(shì)集團(tuán)的合作，而強(qiáng)勢(shì)集團(tuán)也十分積極地參與到IASB的準(zhǔn)則制定過程中來。這樣，IASB制定的準(zhǔn)則不可避免地成為各利益方利益之爭(zhēng)的結(jié)果。IASB現(xiàn)階段更多地考慮了聯(lián)絡(luò)國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的意見及與聯(lián)絡(luò)國(guó)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的協(xié)調(diào)，而這些聯(lián)絡(luò)國(guó)均為發(fā)達(dá)國(guó)家。由此可見，IASB近期勢(shì)必確保發(fā)達(dá)國(guó)家特別是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)勢(shì)集團(tuán)（主要是美國(guó)和歐盟）之間會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，即制定一套能夠被美國(guó)和歐盟所接受的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。

　　此外，IASB正在進(jìn)行的研究主題包括中小企業(yè)和新興經(jīng)濟(jì)中國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)用、租賃、會(huì)計(jì)概念、金融工具會(huì)計(jì)的有關(guān)方面等。這些項(xiàng)目的準(zhǔn)備工作一旦就緒，就將正式進(jìn)入IASB的準(zhǔn)則主要議程。值得一提的是，IASB將中小企業(yè)和新興經(jīng)濟(jì)中國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)用列入研究主題，或許只是為了彌補(bǔ)由于以發(fā)達(dá)國(guó)家為主導(dǎo)而對(duì)新興經(jīng)濟(jì)國(guó)家及發(fā)展中國(guó)家的特殊情況考慮不足的欠缺。

　　三、采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的利益分析

　　如前所述，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是具有經(jīng)濟(jì)后果的，因而一個(gè)國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變更，會(huì)導(dǎo)致其國(guó)內(nèi)及其在國(guó)際上的經(jīng)濟(jì)利益的重新分配，直接對(duì)該國(guó)的經(jīng)濟(jì)利益產(chǎn)生影響。因此，在認(rèn)可并采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面，既要審慎行事又要積極主動(dòng)。畢竟，采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可能會(huì)帶來更大的經(jīng)濟(jì)利益。隨著國(guó)際資本市場(chǎng)的日益發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的加快，越來越多的國(guó)家對(duì)采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采取了積極的態(tài)度。分析采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的利益因素，有利于我們加深對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際發(fā)展的本質(zhì)的認(rèn)識(shí)。

　　（一）歐盟對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的采納

　　歐盟[4]（European Union，EU）關(guān)于采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)程的表態(tài)，使之成為目前國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最主要的“客戶”，管理委員會(huì)主席Paul A.Volcker稱之為起了帶頭作用。下面，我們首先簡(jiǎn)要回顧EU采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的歷程。

　　2000年6月，歐洲委員會(huì)（European Commission，EC）發(fā)布了一份政策文件通訊稿（Communication），要求歐盟的7000多家上市公司[5]（包括銀行和保險(xiǎn)公司）2005年編制合并報(bào)表時(shí)，必須采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（包括改組前IASC發(fā)布的IAS和改組后IASB發(fā)布的IFRS）。2001年2月13日，EC對(duì)此發(fā)布了規(guī)章草案[6]（Draft Regulation），擬提交歐洲議會(huì)（European Parliament，EP）和EU的部長(zhǎng)級(jí)會(huì)議（Council of Ministers of the EU）審查通過，該規(guī)章草案再次重申了在2005年采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的決心，同時(shí)鼓勵(lì)歐盟的上市公司在2005年之前采納，并允許用于非上市公司和非合并報(bào)表；對(duì)于當(dāng)前在美國(guó)上市并采用美國(guó)GAAP的上市公司，以及只公開發(fā)行債券的公司，該期限可延遲到2007年。2002年3月，歐洲議會(huì)以492票贊成、5票反對(duì)、29票棄權(quán)的絕對(duì)優(yōu)勢(shì)通過了EC的該份草案；2002年6月7日，又在部長(zhǎng)級(jí)會(huì)議上通過。至此，EU正式?jīng)Q定上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而EC發(fā)布的該規(guī)章正式成為歐洲的法律（European Law），并在各成員國(guó)中應(yīng)用。2002年6月7日，IASB為此發(fā)布了公告——IASB主席歡迎EU決定采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，視之為IASB努力實(shí)現(xiàn)一套全球接受、強(qiáng)制性準(zhǔn)則的進(jìn)程中的“分水嶺”事件，并指出獲得EU的支持是該進(jìn)程中至關(guān)重要的一步。

　　然而，EU對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的支持并不是無條件的。EC在多次聲明中強(qiáng)調(diào)，要對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入認(rèn)可機(jī)制。該認(rèn)可機(jī)制包括技術(shù)和立法兩個(gè)層次。為了建立技術(shù)層次的認(rèn)可機(jī)制，EC于2001年6月專門成立了“歐洲財(cái)務(wù)報(bào)告咨詢組”（European Financial Reporting Advisory Group，EFRAG）[7]，主要職能是一方面以事前介入的方式與IASB廣泛接觸，確保IASB在制定準(zhǔn)則時(shí)充分了解和關(guān)注EU所提出的重大會(huì)計(jì)問題，另一方面對(duì)IASB發(fā)布的準(zhǔn)則及其解釋進(jìn)行專業(yè)評(píng)估，提出是否予以認(rèn)可和采納的建議。為了建立立法層次的機(jī)制，EC成立了會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)（Accounting Regulatory Committee，ARC）。該委員會(huì)由EC領(lǐng)導(dǎo)，并由成員國(guó)的政府代表組成，負(fù)責(zé)審批EFRAG提交的采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建議以及具體時(shí)間表。如果EFRAG反對(duì)采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，立法層次也將反對(duì)；如果EFRAG主張采納，而立法層次予以反對(duì)，則EC要其證明反對(duì)的理由，并要求EFRAG尋找替代方案。

　　EC這樣的認(rèn)可機(jī)制引發(fā)了人們激烈的爭(zhēng)論，即使是在EU內(nèi)部，對(duì)EC認(rèn)可機(jī)制的看法也是大相徑庭的。普華永道的調(diào)查[8]表明：英國(guó)72%的CFO反對(duì)EC引入認(rèn)可機(jī)制，而希臘、西班牙和葡萄牙的大多數(shù)CFO堅(jiān)決支持EC的認(rèn)可機(jī)制。然而，EC之所以采用這種近乎“苛刻”的雙重認(rèn)可機(jī)制，是出于其自身利益的考慮的。EC擁有對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的監(jiān)督權(quán)和否決權(quán)，堅(jiān)持這樣的雙重認(rèn)可機(jī)制，就意味著將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最終采納權(quán)仍掌握在自己的手中。這樣，就既不聽命于人，又能將自己的意圖貫穿到各成員國(guó)。在該規(guī)章中EC就明確指出，不論從政治上，還是從法律上，EC都不可能將準(zhǔn)則制定權(quán)授予歐盟無法施加影響的民間會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，即改組后的IASB.在這里，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果又得到了有力的印證。

　　Peter Holgate（2001）認(rèn)為：IASB若屈從于EC的壓力就喪失了獨(dú)立性，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量也就會(huì)削弱；反之，IASB若反對(duì)該壓力，則國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則獲得了獨(dú)立性與高質(zhì)量，但是有可能遭受被EC拒絕采納的風(fēng)險(xiǎn)。因此，IASB一方面因受到EC的實(shí)質(zhì)性支持而歡欣鼓舞，另一方面又被EC的認(rèn)可機(jī)制所困擾。澤夫（2002）指出，目前要對(duì)EC的認(rèn)可機(jī)制如何給IASB帶來“政治”壓力進(jìn)行預(yù)期還為時(shí)尚早。準(zhǔn)則制定的政治程序性質(zhì)，使EC對(duì)是否最終采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則留下了回旋空間，以顧及EC內(nèi)部各利益集團(tuán)的相關(guān)利益。所以，今后IASB的發(fā)展戰(zhàn)略必將與EC的行動(dòng)息息相關(guān)，IASB與EU有關(guān)方面就此必將還要進(jìn)行不斷的溝通、磋商，以避免“功虧一簣”。新一輪的“政治程序”又要開始了，利益斗爭(zhēng)將在其中長(zhǎng)期存在，后果如何尚不得知，但至少可以預(yù)期的是，最終的結(jié)果必將是利益各方較量后的均衡。

　　（二）美國(guó)對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的采納

　　美國(guó)一直認(rèn)為其資本市場(chǎng)是世界上最發(fā)達(dá)的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也是全世界最好的，因此SEC和FASB早期對(duì)IASC的態(tài)度冷淡。在20世紀(jì)90年代后期IASC核心準(zhǔn)則制定取得實(shí)質(zhì)性進(jìn)展的背景下，SEC發(fā)起高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的討論，實(shí)際上主要是針對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)疑。然而，在現(xiàn)實(shí)利益的驅(qū)動(dòng)（美國(guó)資本市場(chǎng)跨國(guó)融資能力受到影響）下，尤其是在EC對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的態(tài)度明朗后，美國(guó)立即改變消極觀望的做法，轉(zhuǎn)而全方位積極介入，決心在控制國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展上與EC一爭(zhēng)高低。這一點(diǎn)在前述的IASC改組進(jìn)程中就有所體現(xiàn)，并且改組后美國(guó)在幾個(gè)重要機(jī)構(gòu)中的控制和影響力量明顯加強(qiáng)。

　　2002年10月29日，F(xiàn)ASB與IASB的合作有了突破性的進(jìn)展，雙方正式達(dá)成了協(xié)議，朝著全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的目標(biāo)合作。FASB和IASB共同發(fā)布了一份諒解備忘錄，開始正式將美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同作為雙方的義務(wù)。具體說來，雙方在其各自的議程中，都增加了一個(gè)共同的短期趨同項(xiàng)目，對(duì)雙方準(zhǔn)則中的某些特定差異尋求一般的解決方式，并期待就此在2003年下半年發(fā)布征求意見稿。對(duì)于FASB邁出的這一積極步伐，F(xiàn)ASB主席Robert H. Herz[9]說：“FASB正朝著制定世界范圍的高質(zhì)量的報(bào)告準(zhǔn)則的目標(biāo)而努力，以支持健康的全球資本市場(chǎng)。通過與IASB的合作，成功的可能性大大提高。”由此可見，F(xiàn)ASB在全球準(zhǔn)則制定權(quán)控制方面何以雄心勃勃。IASB主席David Tweedie在為FASB的合作而歡呼的同時(shí)指出：“這是我們與國(guó)家準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)合作以實(shí)現(xiàn)一套真正全球化的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)程中的又一至關(guān)重要的步伐。盡管我們意識(shí)到前方會(huì)有很多挑戰(zhàn)，我還是十分堅(jiān)信我們能夠消除國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的主要差異；同時(shí)，通過最大程度地利用美國(guó)GAAP和IFRS以及其他國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，世界資本市場(chǎng)將會(huì)擁有一套為投資者所信任的全球化的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。”可見，IASB掩飾不住獲得美國(guó)FASB支持后的喜悅，在為此歡呼的同時(shí)也感悟出面臨的挑戰(zhàn)。一直以來，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在制定準(zhǔn)則方面實(shí)質(zhì)上以美國(guó)馬首是瞻，而近幾年來美國(guó)也確實(shí)想插手并接管國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。目前美國(guó)的積極介入，是否也是抱著同樣的目的尚需拭目以待。

　　就在IASB和FASB共同發(fā)布公告宣布正式合作的當(dāng)天，SEC主席Harvey L. Pitt發(fā)布了題為“FASB和IASB的行為值得贊賞”的聲明。他十分直截了當(dāng)?shù)卣f：“多年來人們希望在全世界實(shí)現(xiàn)一套高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而今這顯得更為緊迫了，2005年在歐洲和其他地區(qū)有那么多國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新使用者，對(duì)如何提高投資者需要的信息更應(yīng)值得關(guān)注了。”SEC特派員Roel C. Campos補(bǔ)充道：“我發(fā)現(xiàn)所有國(guó)家的利益集團(tuán)都能做出貢獻(xiàn)，這是令人鼓舞的。”顯然，這都說明美國(guó)的積極介入，源自于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則近年來得到越來越多國(guó)家和組織的認(rèn)可，尤其是EU采納的決定。既然大家都參與了，美國(guó)當(dāng)然更不甘示弱，更何況積極地投身于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程中來也是美國(guó)的利益所在，特別是來自美國(guó)資本市場(chǎng)融資能力的考慮。

　　在2002年10月29日當(dāng)天，EC也對(duì)IASB和FASB宣布正式合作做出反應(yīng)，對(duì)IASB和FASB的趨同協(xié)議表示歡迎，認(rèn)為該公告是向全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系邁出的重要一步，尤其有助于SEC接受歐盟公司按IAS編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，而不需按美國(guó)GAAP進(jìn)行調(diào)整。可見，EC“赤裸裸”地將其利益傾向表露出來：FASB的此舉有利于歐盟的公司。同時(shí)EC國(guó)內(nèi)市場(chǎng)特派員Frits Bolkestein在回應(yīng)中指出：“今天的公告是實(shí)現(xiàn)一套全球高質(zhì)量、原則基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的重要一步，將極大地提高全球資本市場(chǎng)的有效性。我們必須確保在實(shí)現(xiàn)趨同的同時(shí)，不能削弱準(zhǔn)則的質(zhì)量。我相信IASB和FASB會(huì)接受這一挑戰(zhàn)的。”他所提到的準(zhǔn)則質(zhì)量包括了原則基礎(chǔ)，這似乎是在暗指美國(guó)介入后不能改變國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則基礎(chǔ)，在一定程度上體現(xiàn)出EC對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定“決策權(quán)”分散至美國(guó)手中的擔(dān)心。由此可見，今后國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的利益之爭(zhēng)在所難免。

　　（三）澳大利亞對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的采納

　　自從歐盟2002年6月7日做出2005年采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的正式?jīng)Q定以來，不但美國(guó)積極介入國(guó)際會(huì)計(jì)趨同活動(dòng)，澳大利亞也做出實(shí)質(zhì)性反應(yīng)。澳大利亞財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)（Financial Reporting Council，F(xiàn)RC）在2002年7月3日正式發(fā)布公告：澳大利亞報(bào)告主體在2005年1月1日起采納IAS和IFRS.這與澳大利亞政府一直呼吁會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同是相一致的。然而，在該公告中FRC主席Jeffrey Lucy指出，“盡管2005年1月1日這一時(shí)間遲于政府的希望，然而這是由歐盟做出正式?jīng)Q定所確定的，因?yàn)榘拇罄麃喞硭?dāng)然地不能冒早于歐盟采納的風(fēng)險(xiǎn)；同時(shí)還十分期待美國(guó)能與IASB趨同。”可見，在采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則福禍難卜的情況下，各國(guó)對(duì)是否、何時(shí)以及在多大程度上采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都采取了一種觀望的態(tài)度，唯恐利益受到損害。澳大利亞即便是在決定要采納的時(shí)候，還是小心翼翼地期待更強(qiáng)勢(shì)集團(tuán)——美國(guó)的參與。Jeffrey Lucy還提到，他極力主張企業(yè)積極參與到對(duì)IASB準(zhǔn)則征求意見稿的討論中來。顯而易見，這也是為爭(zhēng)取本國(guó)利益所作的考慮，希望維護(hù)報(bào)表編制者的利益，同時(shí)也借助他們的呼聲，來起到“游說”IASB準(zhǔn)則制定的作用。

　　同時(shí)，為了支持國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，F(xiàn)RC還決定在2002年至2003年為IASC基金會(huì)提供財(cái)務(wù)支持，資金將來源于聯(lián)邦、州及其他地區(qū)政府、會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體、澳大利亞證券交易所等機(jī)構(gòu)給予FRC用于準(zhǔn)則制定的資金。FRC十分“慷慨”地將本來自己用于準(zhǔn)則制定的資金提供給IASB制定準(zhǔn)則，其動(dòng)機(jī)不排除為在IASB的全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中爭(zhēng)取更多的“決策權(quán)”。此外，F(xiàn)RC在2002年7月3日的公告末尾，還特別將在IASC改組后機(jī)構(gòu)中任職的有關(guān)澳大利亞人名與職位一一列出，似乎借以表明在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中澳大利亞的影響力是頗為“強(qiáng)大”的，足以維護(hù)澳大利亞的利益。

　　IASB在FRC公告同日也發(fā)布公告，表示IASB主席歡迎澳大利亞在2005年開始采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這一份公告還提到，加拿大證券管理委員會(huì)（Canadian Securities Administrators，CSA）也在2002年6月發(fā)布了征求公眾意見的討論稿：2005年開始，在加拿大上市的國(guó)外公司可以采用IASB準(zhǔn)則，而不需調(diào)整為加拿大的GAAP.

　　四、結(jié)語(yǔ)

　　綜上，我們從利益關(guān)系的角度對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的改組、準(zhǔn)則立項(xiàng)及其應(yīng)用進(jìn)行了分析。由以上分析可見，一方面，由于準(zhǔn)則制定的政治程序性質(zhì)，使得各國(guó)對(duì)采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的成本效益難以估量，因此在是否采納、何時(shí)采納以及采納程度等問題上持觀望態(tài)度；另一方面，各國(guó)基于自身利益的考慮又迫不及待地參與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程，爭(zhēng)奪準(zhǔn)則制定的決策權(quán)。目前，無論是歐盟、美國(guó)還是澳大利亞等國(guó)家對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的響應(yīng)，應(yīng)該都是審慎考慮之后的結(jié)果。EC引入了苛刻的認(rèn)可機(jī)制，澳大利亞似乎以資金和人事作為自己利益的堅(jiān)強(qiáng)后盾，而美國(guó)與IASB的合作雖然已經(jīng)做出姿態(tài)，但實(shí)際立場(chǎng)還不得而知。但是，可能的預(yù)期是，美國(guó)不可能甘愿只作為接受者而受IASB的擺布。相反，鑒于美國(guó)在組織上和人事上對(duì)IASB的影響力，IASB甚至在某種程度上可能還會(huì)受到美國(guó)的擺布。

　　從主權(quán)管制的角度來看，各國(guó)政府難以接受IASB作為世界范圍內(nèi)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者。澤夫（2002）指出，“‘政治’壓力影響了改組前的IASC.”“即使在自愿擁護(hù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的情況下，也會(huì)埋下不滿的種子。”因此，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的過程中利益斗爭(zhēng)將長(zhǎng)期存在，政治化程序不可避免，而最終的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必將是各方利益之爭(zhēng)的均衡結(jié)果。至少在近期，IASB不可避免地要充分考慮歐盟和美國(guó)的立場(chǎng)，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“美化”和“歐化”是必然的。顯然，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)需要進(jìn)一步獲取相關(guān)利益方的支持，而我們期待它不屈從于強(qiáng)勢(shì)集團(tuán)的壓力。

　　盡管上述事實(shí)分析表明了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際發(fā)展的政治程序性質(zhì)，但是我們對(duì)此并不贊同。因?yàn)檫@樣“嚴(yán)酷”的事實(shí)可能損害到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的中立性，而準(zhǔn)則的中立性在維護(hù)資本市場(chǎng)的公平和效率方面是何其的重要。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理想狀態(tài)促使人們?nèi)匀皇褂媒逡援a(chǎn)生的財(cái)務(wù)信息，資本市場(chǎng)也仍然在現(xiàn)有的框架下運(yùn)行。

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　　[7]曲曉輝。 1997.試論具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其社會(huì)影響。財(cái)政研究，2：50-54

　　[8]曲曉輝等。 1999.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究——借鑒與反思。廈門：廈門大學(xué)出版社

　　[9]曲曉輝。 2001.我國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程芻議。會(huì)計(jì)研究，9：9-15

　　[10]王松年、戴繼雄。 2002.經(jīng)濟(jì)全球化與國(guó)際會(huì)計(jì)（下）。上海會(huì)計(jì)，2：5-8

　　[11]徐文華。 2000. IASC和FASB關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)設(shè)置的設(shè)想。會(huì)計(jì)研究，11：50-51

　　[12]于小旺譯、朱海林校。 2002.國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則前言。會(huì)計(jì)研究，7：59-61

　　[13] EC. 2002. Financial Reporting： Commission Welcomes IASB/FASB Convergence Agreement. October， www.iasb.org.uk

　　[14] FRC. 2002. Bulletin of the Financial Reporting Council. October， www.frc.gov.au

　　[15] Frederick D.S.Choi， Carol Ann Frost， Gray K.Meek. 2002. International Accounting （4th edition），北京：北京大學(xué)出版社（影印版）： 291-328

　　[16] Greg Fletcher. 2002. International Accounting Standards—Past， Present and Future. Financial Accounting &Reporting， July/August： 15-19

　　[17] Ian D.Wright. 2001. It‘s Time to Take Action. Accountancy， January： 87

　　[18] IASB. 2002. Project Summary. 30 October 2002， www.iasb.org.uk

　　[19] Kristin Hazzis. 2002. Setting out the IASB Stall. Accountancy， July： 95

　　[20] Paul A.Volcker. 2002. Accounting in Crisis. Speech at European Commission. September， www.iasb.org.uk

　　[21] Peter Holgate. 2001. Four Years to Go. Accountancy， April： 107

　　[22] Stephen A.Zeff. 1978. The Rise of“Economic Consequences”。 Journal of Accountancy （December）：56-63.見：Stephen A. Zeff， Bala G. Dharan主編。夏冬林等譯。 2000.現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論——問題與論爭(zhēng)。北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社：6-16

　　[23] Stephen A.Zeff. 2002.“Political”Lobbying on Proposed Standards： A Challenge to the IASB. Accounting Horizons. Vol.16 No.1（March）： 43-54

　　[24] The European Parliament and the Council of the European Union. Regulation （EC） No 1606/2002– on the application of international accounting standards. Official Journal of the European Communities. September， europa.eu.int

　　[25] U.S. SEC. 2002. Actions by FASB， IASB Praised. October， www.sec.gov

　　[26] 年10月30日所有相關(guān)資料

　　The International Development of Accounting Standards：the Interest Relationship Analysis

　　Qu Xiaohui， Chen yu

　　（Center for Accounting Studies of Xiamen University， Fujiang xiamen 361005）

　　Abstract：This paper discusses the international development of accounting standards. Firstly， the paper demonstrates the economic consequences of accounting standards and the political procedure of standards setting. Based on such a point of view， the paper analyses the interest background and cause of the active projects made by the successor， International Accounting Standards Board （IASB）， and analyses the interest aspect of the adoption by main developed region and countries such as EU， USA and Australia. Finally， this paper argues that the international development of accounting standards is a political procedure as well， and the international accounting standards setting is destined to be the result of interest competition among constituency.

　　Key Words：Accounting Standards，International Development，Interest relationship，Economic Consequences