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實務 | 說說業務招待費，到底怎么扣？
今天，一起來看看業務招待費存在的隱匿性特征和因此產生的幾個特殊的扣除計算問題。
一、業務招待費的隱匿性
業務招待費不僅僅是個筐，還可能是放到不同籃子里的雞蛋。筆者曾在檢查中發現，某企業將業務招待費散布在多個科目中，除常見的“管理費用—業務招待費”外，還包括“銷售費用—業務招待費” “研發支出—資本化支出—業務招待費”“研發支出—費用化支出—業務招待費”“制造費用—業務招待費”等多個不同科目。然而在申報時，該企業僅申報了其中部分科目下的業務招待費金額，導致在以業務招待費發生額為基數進行納稅調增計算時，少列了調增金額，造成了企業所得稅的少繳。
該涉稅事實并不復雜，卻給我們在稽查檢查業務招待費時敲了個警鐘，除了核對扣除金額的準確性，還要確保扣除內容的完整性。《企業所得稅法實施條例》中所指的“業務招待費”，并沒有限定發生環節、科目來源，因此不論因何發生，也不論記入何科目，都要盡數歸集后扣除。
上述情形中，雖然業務招待費被分散記入多個科目中，但均以“業務招待費”字眼設置二級或者三級科目，因此算是比較容易發現的。由于會計科目設置具有一定的自主性，企業如果將科目設定為其他名稱，將進一步加大該問題的隱蔽性，增加發現的難度。
二、記入特別科目的業務招待費發生額的確認
如果發現了被遺漏的業務招待費，便需要重新計算其發生額。看似簡單，但當業務招待費記入一些特別的科目，如何確認當年的發生額便值得探討。
記入“制造費用”的業務招待費
“制造費用”是指企業為生產產品發生的各項間接費用，須按一定分配規則轉入“生產成本”。問題在于，只有在實現銷售，確認營業收入時，“生產成本”才能結轉“主營業務成本”，進而影響本年利潤。在實際生產中，當年生產的產品可能無法全部在當年實現收入，也就是說當年發生的“制造費用”并不能全部結轉至“本年利潤”，那么如何衡量到底有多少業務招待費進入了“本年利潤”？在不能清楚還原業務招待費對應產品的情況下，筆者認為可以借鑒成本歸集中常用的比例法。計算當年“生產成本”轉入“主營業務成本”的結轉比例，將其作為當年業務招待費的結轉比例，計算出當年業務招待費的發生額。該方法下要注意對于未結轉部分業務招待費的后續管理，應將剩余部分納入下一年的業務招待費發生額進行納稅調整計算。
記入“在建工程”的業務招待費
如果工程尚未完工，“在建工程”科目并不影響當年利潤，業務招待費也就未在企業所得稅前扣除，因此無須調整，可待到工程完工，轉入“固定資產”科目后進行處理。
如果工程已經完工，“在建工程”轉入“固定資產”科目。固定資產的特點是一般不能在當期一次性扣除，須通過“折舊”逐年結轉至“本年利潤”，那么記入“固定資產”的業務招待費是否也按照折舊年限分攤到各年的業務招待費發生額中計算扣除數，一般有兩種做法：一是按照固定資產折舊，每年折舊的部分計入相應年度的業務招待費發生額并計算扣除數；二是允許作為費用當年一次性扣除，并計入當年的業務招待費發生額計算扣除數，同時調整固定資產計稅金額，已扣除部分不得在以后年度重復折舊。這兩種方法各有利弊，但是從易于管理、防止稅款流失的角度看，筆者更認同第二種處理方法。
記入“研發費用”的業務招待費
記入“研發費用”的業務招待費，需要區分該研發費用是資本化支出還是費用化支出。費用化的研發費用支出，可以在當年全額結轉利潤，因此相應的業務招待費全額記入發生額。資本化的研發費用支出，須轉入“無形資產”科目。無形資產的特點與固定資產一樣，一般不能在當期一次性扣除，須通過“攤銷”逐年結轉至“本年利潤”。因此該種情況可參考轉入“固定資產”的處理方法。
三、計算銷售收入的注意事項
《企業所得稅法實施條例》第四十三條規定，業務招待費計算涉及兩個數：業務招待費發生額和當年銷售收入。計算銷售收入需要注意的事項如下：
《國家稅務總局關于企業所得稅執行中若干稅務處理問題的通知》（國稅函〔2009〕202 號）第一條規定：“企業在計算業務招待費、廣告費和業務宣傳費等費用扣除限額時，其銷售（營業）收入額應包括《實施條例》第二十五條規定的視同銷售（營業）收入額。”
《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79 號）第八條規定：“對從事股權投資業務的企業（ 包括集團公司總部、創業投資企業等），其從被投資企業所分配的股息、紅利以及股權轉讓收入，可以按規定的比例計算業務招待費扣除限額。”
以上政策明確規定了一些應計入銷售收入計算扣除數的特殊項目，應予以關注。另外需要注意的是，在稽查案件中，如果對被查企業的收入進行了調整，相應地以銷售收入作為計算基數的業務招待費等項目，也應重新計算其扣除數。
對于納稅人來講，將業務招待費記入不同的科目可能是根據生產實際需要，但同時也要注意稅收風險，在申報業務招待費發生額時，要細心周全，不能存有僥幸心理。
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