企業房地產開發經營業務包括土地的開發，建造、銷售住宅、商業用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發產品。由于房地產開發企業性質比較特殊，因此，在企業所得稅匯算清繳時，稅法也有特殊規定。筆者選擇部分疑難問題解析如下。

預售收入可作為廣告和業務招待費計算基數

企業所得稅法實施條例第四十三條和第四十四條規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。可見，銷售（營業）收入是計算廣告費、業務宣傳費和業務招待費的基數。

《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發〔2009〕31號）第六條規定，企業通過正式簽訂《房地產銷售合同》或《房地產預售合同》所取得的收入，應確認為銷售收入的實現。由此看來，對于房地產開發經營企業來說，正式簽訂《房地產預售合同》所取得的收入，應確認為銷售收入的實現，預售收入可以作為計算廣告費、業務宣傳費和業務招待費的基數。

預繳的稅費可以稅前扣除

營業稅暫行條例實施細則第二十五條規定，納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。因此，對于房地產開發企業來說，收到預售房地產或租賃收入或建筑勞務款項時，營業稅納稅義務時間已經發生，應按規定繳納營業稅、城市維護建設稅和教育費附加等相關稅費。

土地增值稅暫行條例實施細則第十六條規定，納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據以計算土地增值稅的，可以預征土地增值稅，待該項目全部竣工，辦理結算后再進行清算，多退少補，具體辦法由各省、自治區、直轄市地稅局根據當地情況制定。因此，對于房地產開發企業來說，土地增值稅一般實行的是預售預繳、達到清算條件后清算的征管方法。

由此可見，對于房地產開發經營企業來說，營業稅、城市維護建設稅、教育費附加和土地增值稅，在房地產預售環節都要按規定納稅。根據目前的財務會計規定，這些稅費一般是通過營業稅金及附加核算的。國稅發〔2009〕31號文件第十二條規定，企業發生的期間費用、已銷開發產品計稅成本、營業稅金及附加、土地增值稅準予當期按規定扣除。因此，房地產企業在預售環節，繳納的稅費是可以在所得稅前扣除的。

部分預提費用可以作為計稅成本對待

《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）第六條規定，企業當年度實際發生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發生金額進行核算；但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。根據該規定，企業在匯算清繳日結束以前，仍未取得成本費用有效憑證的，不得在所得稅前扣除。

同時，國稅發〔2009〕31號文件第三十二條規定，除以下幾項預提（應付）費用外，計稅成本均應為實際發生的成本：一是出包工程未最終辦理結算而未取得全額發票的，在證明資料充分的前提下，其發票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10%。二是公共配套設施尚未建造或尚未完工的，可按預算造價合理預提建造費用。此類公共配套設施必須符合已在售房合同、協議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規規定必須配套建造的條件。三是應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業完善費用可以按規定預提。物業完善費用指按規定應由企業承擔的物業管理基金、公建維修基金或其他專項基金。

由此看來，國家稅務總局公告2011年第34號和國稅發〔2009〕31號文件對提供有效憑證的時間問題，規定不一致。對此，我們一般只承認國家稅務總局公告2011年第34號，而默認國稅發〔2009〕31號文件自動失效，是因為國家稅務總局公告2011年第34號屬于最新規定，按照稅法的適用原則，新法優于舊法。但事實上截然不同，國稅發〔2009〕31號文件并未失效。我們可以參照立法法第八十三條的規定，即同一機關制定的法律、行政法規、地方性法規、自治條例和單行條例、規章，特別規定與一般規定不一致的，適用特別規定；新的規定與舊的規定不一致的，適用新的規定。國家稅務總局公告2011年第34號屬于一般規定，國稅發〔2009〕31號文件屬于特別規定，仍然有效。至于立法法第八十三條“新的規定與舊的規定不一致的，適用新的規定”，這是對同一個級別的特別法或同一個級別的一般法而言的，和執行國稅發〔2009〕31號文件中3項預提（應付）費用并不矛盾。