《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》明確指出：“逐步建立綜合與分類相結合的個人所得稅制。”

個人所得稅稅制改革是一項非常復雜的系統工程，涉及費用扣除額、稅目、稅基、稅率、級次、級距、稅收優惠、稅收征管等多個要素。談起個人所得稅改革，社會關注最多的是如何合理確定個人所得稅的“起征點”，而往往只有專業人士才使用費用扣除額這一概念。個人所得稅的費用扣除額和起征點是兩個極易混淆的概念，起征點是稅法規定的對課稅對象開始征稅的最低界限，費用扣除額是稅法規定的準予在課稅對象中扣除的免予征稅的數額。費用扣除額不屬于征稅范圍，而起征點則是應稅收入，屬于征稅范圍。根據我國現行《個人所得稅法》第六條規定：“工資、薪金所得，以每月收入額減除費用3500元后的余額，為應納稅所得額。”很明顯，這3500元不需要繳納個人所得稅，可見大家一直關注的“3500元”這個點所對應的概念并不是起征點，而是費用扣除額。

費用扣除額屬于稅制要素，它決定了納稅主體的范圍和納稅人稅負的高低，也將影響一個國家稅收水平和稅收功能的實現，費用扣除額是重要的個人所得稅稅制改革要素。我們可以把費用扣除額作為劃分綜合與分類征稅的標準，對于工資、薪金所得、勞務報酬所得、生產經營所得、承包承租所得、財產租賃這些有費用扣除的應稅項目，采用綜合所得模式征稅，綜合各項所得統一征稅。而對于利息、股息、紅利所得、偶然所得等投資性所得，不需進行費用扣除，仍可采用分類所得模式征稅。

在逐步建立綜合與分類相結合的個人所得稅制過程中，費用扣除制度的改革將無法回避如下幾個問題：以家庭為單位扣除還是以個人為單位扣除？

個人所得稅應該在個人所得中留足納稅人及其家人的生存和發展的費用后進行征收，這也是費用扣除制度設立的初衷所在，因此，在進行費用扣除時考慮納稅人家庭成員的生計費用無可厚非。每個家庭的就業人數和家庭成員結構決定了每一就業者負擔的家庭人口數，也決定了納稅人需為其自身及家人支付多少的生計費用。以家庭為單位進行費用扣除能更好地體現量能負擔原則，也是對家庭成員生存權和發展權的尊重。但以家庭為單位進行費用扣除需要實現家庭成員全部收入信息網絡全覆蓋，同時也要確定合理的家庭生計費用扣除依據，就我國目前的稅收征管狀況來說難度較大。當然，以家庭為單位進行費用扣除是國際通行的做法，也是我國個人所得稅改革的必然趨勢。為解決稅收征管上的難點，可以考慮建立納稅人稅務代碼制度，與居民身份證統一進行管理，稅務代碼卡應與銀行、民政部門、公安戶籍管理系統聯網，同時規范個人所得的支付方式，取消現金支付，從而全面掌握納稅人的收入情況、婚姻狀況、家庭情況，逐步實現以家庭為單位進行費用扣除。在以家庭為單位進行費用扣除的初期，可以參照城鎮人口的人均消費水平作為計算家庭成員生計成本扣除的標準。

據實扣除、定額扣除還是定率扣除？

我國現行《個人所得稅法》，對于個人不同項目的所得采取了不同的費用扣除方式和扣除額。工資、薪金所得采用定額扣除的方式，勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得、財產租賃所得，采用定額加定率扣除的方式，即每次收入不超過四千元的，減除費用八百元；四千元以上的，減除百分之二十的費用。其他所得采用據實扣除的方式，即個體工商戶的生產、經營所得扣除成本、費用以及損失，企事業單位的承包經營、承租經營所得，扣除必要費用，財產轉讓所得，以轉讓財產的收入額減除財產原值和合理費用。自1980年頒布《個人所得稅法》以來，我國《個人所得稅法》經歷了6次修訂，在1993年、2005年、2007年12月、2011年四次修訂中都涉及工資、薪金費用扣除額的調整。費用扣除額受居民消費價格指數、通貨膨脹率、匯率、社會保障程度等眾多因素的影響難以保持不變，因此，采用定額扣除的方式往往需要經常修訂，同時定額扣除也無法體現不同負擔能力的納稅人稅負的差異，但這種扣除方式便于稅收計算和稅收征納。據實扣除的優點是能夠真實反映納稅人實際納稅能力，體現納稅人之間的差異，有利于稅收公平的實現，但據實扣除要求如實計算納稅人的真實費用信息，對稅收征管水平要求較高，容易引起稅收流失。同時，如何評估納稅人的消費項目是否為必需難度較大，多數納稅人可能僅僅依據個人喜好進行消費，從而導致相同負擔能力的納稅人實際支出差別很大。定率扣除計算方便，但可能導致個人所得高費用扣除額也高的問題，不利于實現個人所得稅的收入分配功能。綜上，我國實行綜合與分類相結合的個人所得稅制后，對于綜合征稅的個人所得建議采用據實扣除與限額扣除相結合的方式，法律規定最高的扣除標準和準予扣除的具體項目，實際發生數高于標準的按標準扣除，相反則按實際發生費用扣除，同時實行限額扣除額指數化，與物價變動情況掛鉤。

按月扣除還是按年扣除？

目前我國個人所得稅中工資薪金所得采用的是按月扣除，企事業單位的承包經營、承租經營所得按每一納稅年度扣除，勞務報酬、稿酬等采用的是按次扣除。我國工資、薪金分配制度主要實行月薪制，勞務報酬、稿酬的結算方式則較為靈活，現實中還存在季度獎、年終獎、年終雙薪、績效工資等分配方式，而全年一次性獎金和其他獎金的計稅方式不相同（全年一次性獎金除以12個月后按照對應的稅率征稅，而其他獎金則并入發放當月的工資、薪金中繳稅）。在現有征稅模式下，納稅人年總收入相同，但收入來源不同，納稅人的稅負就不同。從費用扣除的角度來說，勞務報酬分次支付和一次性支付費用扣除額差異較大。納稅人的費用支出中教育費用、醫療費用等通常也無法按月支付。在實行綜合與分類相結合的稅制后，對綜合征收的項目需采用統一的征稅方式，按月進行費用扣除可能無法全面評估納稅人的收入水平和消費支出，無法實現“等量所得、等量稅負”的原則。因此，費用扣除采用按年扣除的方式更為合適。

統一扣除標準還是體現地區差異？

目前，我國不同地區經濟發展水平存在一定的差異，經濟發達地區與欠發達地區的個人收入水平和物價水平差異較大，經濟發達地區的個人生計費用成本明顯高于欠發達地區。在設定費用扣除額時住房貸款利息一般也作為特殊費用計算在內，而目前我國大城市與中小城市房價懸殊較大，這在一定程度上也拉大了不同地區個人負擔水平的差距。如果在征收個人所得稅時按同樣的標準進行費用扣除，可能使不同地區收入水平相同但負擔水平不同的納稅人承擔相同的稅負，從而加重經濟發達地區中低收入群體的生活壓力。可見，個人所得稅費用扣除制度改革必然要考慮地區差異。但如果由各地確定當地的費用扣除額，一則不利于維護稅收政策的統一性，二則有可能導致地方稅負差異過大，致使勞動力向費用扣除額高、稅負輕的地方流動，從而引起資源配置失衡，進一步加大地區之間的經濟差異。因此，費用扣除額進行制度設計時仍需確定全國統一的最高限額標準，但也應考慮不同地區的經濟發展狀況和生活消費水平，允許地方選擇浮動費用扣除限額。

費用扣除制度應堅持以人為本、公平稅負的原則，逐步實現“低收入者不納稅，中等收入者適當繳稅，高收入者多繳稅。”當然，費用扣除制度還需與擴大稅基、調整稅率結構、完善稅收征管體系等措施相結合，才能構建符合中國國情的綜合與分類相結合的個人所得稅制。