研究概要
我們研究了2004年中國上市公司的管理會計實務。自早先一些基于這個課題的研究以來，中國經濟已經發生了許多重要的變化。我們通過調查這些實務是否因公司所在地、行業和規模而不同，從而為該項研究增加了新的視角。
我們的研究結果表明，自2001年以來，管理會計技術的采用有所增加，不同地區雖然經濟發展程度各異，但對企業管理技術的使用影響甚微。然而我們發現，大型企業和制造類行業更傾向于實施管理會計方法。這表明公司的實務，至少在部分的受到自身需求和資源可得性的影響。
Jason Zezhong Xiao和他的同事們對中國上市公司采用管理會計方法的現狀進行了研究，并解釋了他們的研究結果。
自2001年加入WTO以來，中國企業與國外企業之間的商業往來越來越頻繁。從某種程度上講，管理會計和控制系統已經成為市場競爭的關鍵。因此，對于政府和國內外的公司經理來說，了解中國企業管理會計的現狀變得非常重要。
以前也有一些課題研究中國管理會計的發展和運用，但研究的期間僅僅到2000年。雖然這些研究為我們提供了有用的視角，但2000年后的中國經濟已今非昔比，而且這之前的研究都沒有涉及到諸如平衡計分卡和增加值績效評價等具體技術。
研究方法
我們著重研究了25項管理會計實務，包括成本習性分析、成本分配、作業成本法/作業成本管理、環境會計、標準成本法、目標成本法、改善成本法、運營預算、資本預算、績效評價、轉移定價、責任會計、績效評估、薪酬體系以及價值鏈分析。
我們向企業詢問它們在多大程度上運用了這25項實務。同時，讓他們就每一項實務運用的廣泛程度從1到5進行評分（1表示完全未使用，5表示非常廣泛的使用）。我們將絕大多數實務拆分為具體的組成部分，只有那些廣泛采用某實務所有部分的公司，才被認為是該項實務方法的采用者。我們向廣東、福建、黑龍江、江蘇、陜西、四川和天津七個省市的所有上市公司發送了調查問卷。之所以選擇上市公司，是因為它們擁有更多的自主經營權，也更加具有動力采用管理技術來提升其業績。而選擇上述這些地區的原因在于它們之間經濟發展水平的差異性。根據官方的劃定，黑龍江、陜西和四川三個省區在經濟方面不如位于東部和南部的福建、廣東、江蘇、福建發達。
我們通過電子郵件，向除陜西之外的6個省市337家上市公司的主任會計師和財務總監發送了調查問卷（陜西省為郵寄紙質問卷）。最終收到有效問卷225份，其中68%為發達省市上市公司的回執。樣本公司的平均總資產為50.73億人民幣（3.37億英鎊），平均員工總數為2715人。其中，約57%的公司屬于制造類企業，而樣本公司分布的第二大行業為信息技術類企業，占10%.除四家公司以外，所有受訪者均為公司會計或財務領域的高管人員。平均而言，他們在現任職位上的工作年限接近4年，而在所屬公司的服務時間則長達9年。
由于只有一部分企業完成并寄回了調查問卷，為避免樣本選擇性誤差，我們從以下幾個方面檢驗了回復和未回復企業之間的差異。這些方面包括：公司規模（用資產度量），資產收益率，國有股、法人股、國外股東及管理層所占的股權比例，財務杠桿，有形資產所占比例，董事會成員人數，以及獨立董事占董事人數的比例。檢驗結果表明，回復和未回復企業唯一存在顯著差異的因素為：回復企業的企業法人股比例高于非回復企業。
研究發現
并非每名受訪者都回答了所有的問題，我們問卷中的一些項目也是過去的研究中未有涉及的。通過觀察，最為廣泛應用的技術方法如下所示：
現金、銷售、利潤及產量的營運預算。
固定底薪加績效獎金的經理、員工薪酬制度
成本習性分析
成本分配
責任會計
決策制定中的本量利分析法（CVP）
相反，以下是應用程度最低的幾個實務：
作業成本管理法（ABC）
改善成本法
運用信息和通信技術（ICT）
談判轉移定價
標準成本法
環境會計
組織內交易的內部銀行法
一些管理會計實務有幾個組成部分，為了使對這些實務研究的結論更加可靠，我們將全部公司劃分成 “所有部分的評分大于或等于3”和“至少有一個部分小于3”兩組。例如，如果一個公司被劃分為作業成本法（ABC）的采用者，那么其作業成本法（ABC）中所有三個部分的評分都應大于或等于3（三個部分分別為：將整個流程分解為作業中心、追蹤每個作業中心的成本、運用作業成本決定產品成本）。因此，如果一家公司在兩個部分上的得分大于或等于3，而在另一個部分的得分小于3，則不能被列入采用者一組。按此方法，有107家公司是作業成本法的采用者，其比例剛好超過回復家數的一半。如果我們是利用所有部分得分的平均分，而不是利用以上規則的話，ABC的強度指數將為60%.
以下管理會計方法的采用者比例和運用程度最高：
現金、銷售、利潤及產量的營運預算，及時的預算調整，參與法預算編制
基于績效的薪酬體系
決策制定中的本量利分析法（CVP）
成本習性分析
資本預算中的投資回收期方法
成本分配
責任會計
相反，以下方法的采用者比例和運用程度的均值水平最低：
運用信息和通訊技術（ICT）
標準成本法
環境會計
作業成本管理法（ABC）
平衡計分卡
價值鏈分析
經濟增加值
組織內交易的內部銀行法
采用者比例、均值、中位數、強度指數在識別哪些管理會計方法運用得最為廣泛上是一致的。但是采用者比例在反應哪些管理會計實務使用最少上會得出不同的排序，用這一指標得出的結論似乎比基于均值、中位數、強度指數的排序更加有效。原因在于它包含了一大批最新的管理會計方法，也同時列示了兩種傳統方法（內部銀行法和標準成本法）。
通過和以前的研究成果相比較，可以發現一些結論性的變化。即在可比基礎上采用了管理會計方法的公司家數和采用者百分比都有所增加。三項例外中的責任會計和本量利分析兩項只有很少的差異，這可能是因為取樣誤差所致。責任會計方法上，我們所定義的采用比例為73.64%，略低于之前Ji的研究結果76%（2001）；本量利分析法上，我們所定義的采用比例為81.9%，與Ji的結果80%也有所差異。
而另一個例外——標準成本法的差異卻十分明顯：我們所定義的“強度指數”僅為44.71%，而Firth（1996）的結果為89%，林文雄、吳安妮（1998）的結果為63%.我們很難找出標準成本法運用程度下降如此顯著的確切原因，但對標準成本法這一概念的不同理解可能是一個影響因素。例如，在過去的研究中，目標成本法可能會被理解為是標準成本法的另一種形式，因此沒有把它單獨列示出來。又如，標準成本法可能已經被類似于目標成本法這樣的方法所取代，而后者有著高達74.42%的強度指數。
跨部門差異比較
我們進一步研究管理會計方法的運用是否在不同規模、地區和行業的公司之間存在差異。通過比較經濟發達地區和經濟欠發達地區的公司數據，發現二者只在一個方面存在顯著差異：經濟發達地區的公司比經濟欠發達地區的公司更多地應用基于績效評價的薪酬激勵計劃。
我們所比較的六個行業分別為制造業、信息技術業、房地產業、零售批發業、綜合類以及其他行業。其他行業包括八個子行業，每個行業有兩到十家公司。我們發現行業之間在以下管理會計方法的運用上差異很大：
成本分配
目標成本法
產量預算
平衡記分卡、內部流程方法、業績評價的學習和創新方法
制造類企業對十三種管理會計方法的應用明顯更多，分別是成本習性分析、目標成本法、質量成本報告、銷售預算、產量預算、本量利分析、資本預算決策中的會計回報率、運用公平市價法和歷史成本法實施轉移定價、平衡記分卡、業績評價的學習和創新方法、聯系公司內不同層級的業績評價。不同規模公司之間甚至比不同行業之間的差異更大，大型企業在每項方法的運用上都比小企業更為普遍。
我們實施調查的時間是2004年底。研究結果顯示，從整體上看，多數公司都比2000年以前更廣泛地運用了管理會計方法。但這些措施都把重點放在提高效率和有效性的內部控制流程上，而對外部標準和可比標尺技術的重視卻十分有限。不同經濟發展水平地區之間的差異相對較小，但制造類企業似乎比非制造類企業更傾向于采用一些特定的方法，大型企業比小企業運用更多的管理會計技術。這表明一個企業是否采用管理會計技術的決策，取決于公司自身的需求和所處的環境。但是我們可能會認為經濟發達地區更加開放、資源更加豐富、市場競爭的壓力更大，這些地區的企業更有動力采用復雜的管理技術，然而我們的研究并沒有證實這種假設。
雖然發現中國的公司越來越多地開始采用管理會計技術的事實令人興奮，但應當認識到，這并不意味著公司就一定提高了效率和有效性，從而提升了盈利能力和競爭力。部分公司可能是因為在政府的要求下才被迫采用這些管理技術。這種強制性的采用有積極的一面，但更多地是為了迎合某種政治的需求。特別是在國有股是大股東的公司身上，這種現象格外明顯。因此這也提示我們，今后應當進一步研究這種政府推進型的責任會計是否真正對企業和經濟帶來好處。
目前的一個狀況是，國內一些公司通常是在已有的技術還沒有充分發揮潛力之前又開始上馬新的管理技術。這種趨勢是否廣泛存在？什么潛在因素致使公司采用和放棄這些技術？公司是否達到了理想的效果？這些問題都值得進一步探討和研究。
參考研究
1. M Firth，管理會計方法在中國的外溢效應及對外商合資企業的影響，《組織與社會》，第21卷，總718期，1996年。
2. 何建平，管理會計在企業中的運用透視，《會計研究》，1997年第6期。
3. X D Ji，中國會計和審計制度的發展，《企業》，2001年。
4. 林文雄、吳安妮，管理會計在企業中的運用透視，《會計研究》，1998年第8期。
5. 南京大學會計學系課題組，《會計研究》，1998年第4、7、9、11期連載。
6. N G O Connor、J Deng、Y D Luo，中國國有企業的政治約束、組織設計及績效評價，《組織與社會》， 2005年。
