摘要：會計準(zhǔn)則是會計工作的規(guī)范，這已被當(dāng)今世界各國會計工作的實踐所證實。我國會計準(zhǔn)則的制定與實施雖起步較晚，但起點較高，發(fā)展迅速。中國企業(yè)會計準(zhǔn)則的制定將是一個長期的過程，不可能在制定過程中一次性完善。因為環(huán)境在不斷變化，準(zhǔn)則也應(yīng)適時修改，以使其符合客觀現(xiàn)實的需要，使其更好地為我們的工作服務(wù)。

　　關(guān)鍵詞：企業(yè)會計準(zhǔn)則；基本會計準(zhǔn)則；具體會計準(zhǔn)則；會計制度；會計規(guī)范；會計法規(guī)體系

　　從1993年7月1日開始，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則和新的會計制度開始施行，這標(biāo)志著我國企業(yè)的會計工作走上了規(guī)范化的軌道。隨著社會的進(jìn)一步發(fā)展，市場經(jīng)濟(jì)的逐步完善，那么它是否就完全符合并且能夠指導(dǎo)中國會計的實踐呢？如何客觀地評價《企業(yè)會計準(zhǔn)則》實施的成效其依據(jù)是什么？是否我們的會計準(zhǔn)則就十全十美呢？又如何去保證會計準(zhǔn)則的質(zhì)量呢？等等的一系列問題就是我們面臨的重大理論與實務(wù)問題。也是我們每個人最關(guān)心的。需要知道和得以如何解決的問題。只有通過不斷研究和實踐，才能使我們的會計準(zhǔn)則更好地服務(wù)于我們的會計工作乃至整個經(jīng)濟(jì)管理工作。

　　一、會計準(zhǔn)則的發(fā)展歷史

　　會計準(zhǔn)則的產(chǎn)生可追溯到20世紀(jì)初，在此之前，企業(yè)的組織形式主要是獨資與合伙企業(yè)，企業(yè)既是所有者又是經(jīng)營者。在這種環(huán)境下，不可能，也無必要有一個統(tǒng)一的會計規(guī)范，隨著資本主義經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，企業(yè)資本的擴(kuò)張，原先缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的會計核算體系已無法滿足眾多投資者的需要。1993年，美國國會率先制定《證券交易法》，其中規(guī)定所有股票上市公司都必須執(zhí)行統(tǒng)一的會計核算程序，并授權(quán)證券交易委員會制定會計準(zhǔn)則。隨后，許多發(fā)達(dá)的西方資本主義國家都先后制定了適用于本國環(huán)境的會計準(zhǔn)則。

　　自建國以來，我國一直采用會計制度，會計核算制度對會計核算和財務(wù)報告進(jìn)行規(guī)范，到1978年，中國的會計理論研究中才出現(xiàn)會計原則和會計準(zhǔn)則等術(shù)語，直到1992年11月才頒布《企業(yè)會計準(zhǔn)則》。這時我國才真正有了會計準(zhǔn)則。

　　二、我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的內(nèi)容

　　我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則包括兩個層次：

　　第一層是基本會計準(zhǔn)則。基本會計準(zhǔn)則由財政部制定，發(fā)布于1992年11月30日，于1993年7月1日起在全國所有企業(yè)施行。基本會計準(zhǔn)則規(guī)定了會計核算的基本前提，一般原則，會計要素，各主要項目的核算原則以及財務(wù)會計報告的基本要求，共有10章66條。

　　第二層次是具體會計準(zhǔn)則。具體會計準(zhǔn)則是根據(jù)基本準(zhǔn)則制定的有關(guān)企業(yè)會計核算的具體要求。按規(guī)范對象不同，大體上可分為三類：一類是有關(guān)共同業(yè)務(wù)的具體準(zhǔn)則，如收入、存貨、投資等；二類是有關(guān)特別行業(yè)基本業(yè)務(wù)的具體準(zhǔn)則，如銀行業(yè)等；三類是有關(guān)披露的具體準(zhǔn)則，如現(xiàn)金流量表等。我國從1997年開始陸續(xù)頒布具體會計準(zhǔn)則，到2000年底共出臺了以下幾項：《企業(yè)會計準(zhǔn)則———關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則———現(xiàn)金流量表》（適用于所有企業(yè)）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則———資產(chǎn)負(fù)債表日后事項》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則———收入》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則———債務(wù)重組》（適用于所有企業(yè)）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則———建造合同》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則———投資》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則———會計政策，會計估計變更和會計差錯更正》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則———非貨幣性交易》（適用于所有企業(yè)）、《企業(yè)會計準(zhǔn)則———或有事項》（適用于所有企業(yè)）等。

　　三、我國企業(yè)會計準(zhǔn)則實施的主要成效

　　中國會計準(zhǔn)則自研究制定至今，無論在理論方面，還是在實務(wù)方面，無論在會計準(zhǔn)則本身的自我完善方面，還是在會計準(zhǔn)則產(chǎn)生的作用方面，無疑都取得了巨大的成效。

　　1、初步形成了具有中國特色的會計法規(guī)體系

　　自從1985年我國通過《中華人民共和國會計法》后，十幾年來，《會計法》一直是我國進(jìn)行會計核算和會計監(jiān)督以及對會計機(jī)構(gòu)和會計人員進(jìn)行管理的母法，而會計準(zhǔn)則的制定和實施，為中國會計模式從制度型向準(zhǔn)則型轉(zhuǎn)換邁出了關(guān)鍵的一步。只是現(xiàn)階段還不具備完全依照會計準(zhǔn)則進(jìn)行會計核算和會計報告的條件。作為過渡性措施，以基本會計準(zhǔn)則為導(dǎo)向，以行業(yè)會計制度為核算的“準(zhǔn)則+制度”的實施模式，體現(xiàn)了我國會計法模式有別于其他國家的特色。由此可以看出，中國的會計法規(guī)體系呈現(xiàn)出以《會計法》為依據(jù)，以會計準(zhǔn)則為導(dǎo)向，以行業(yè)會計制度為核心，以內(nèi)部會計規(guī)程和其他會計法規(guī)為補(bǔ)充的運(yùn)行結(jié)構(gòu)。這一體系具有層次結(jié)構(gòu)清晰，內(nèi)部關(guān)系緊密，宏觀微觀管理結(jié)合，利于會計準(zhǔn)則未來發(fā)展與完善等特點，是現(xiàn)階段唯一可行的會計法規(guī)體系。

　　2、縮短了與發(fā)達(dá)國家的差距

　　中國會計準(zhǔn)則制定和實施的主要目的之一，就是為了縮短我國會計與世界發(fā)達(dá)國家會計之間的差距，盡可能使會計信息做到“多國共享”，從而促進(jìn)各國經(jīng)濟(jì)的相互流動。在西方國家里“需要，實用”是他們制定具體會計準(zhǔn)則的原則。我國在制定會計準(zhǔn)則上本身就較晚，在一定程度上就可以對西方國家的會計準(zhǔn)則進(jìn)行研究。這樣，我國就應(yīng)在實用的基礎(chǔ)上，同時要具有一定的超前性。“實用同超前”便成為我國制定會計準(zhǔn)則的原則。這就為中國經(jīng)濟(jì)向國際化發(fā)展和參與國際競爭奠定了基礎(chǔ)。

　　3、促進(jìn)了中國經(jīng)濟(jì)的改革發(fā)展與對外開放

　　中國會計準(zhǔn)則的實施有兩個明顯的特征，一是打破了行業(yè)和所有制界限，二是盡可能與國際會計慣例協(xié)調(diào)。前者為會計信息在全國范圍內(nèi)的有用、可比創(chuàng)造了條件，后者則為中國經(jīng)濟(jì)大步融入國際經(jīng)濟(jì)的行列掃清了道路。中國會計準(zhǔn)則的制定和實施，為中國會計走向國際會計舞臺邁出了決定性的一步；會計準(zhǔn)則的制定和實施，一改過去計劃經(jīng)濟(jì)體制下的封閉式會計理論和方法，而采用國際上通行的會計目標(biāo)和原則，會計政策和方法以及會計報告體系和結(jié)構(gòu)，消除了國內(nèi)企業(yè)走向國際市場，國外資本融入國內(nèi)市場的空間障礙和阻力。會計準(zhǔn)則實施之前，國內(nèi)企業(yè)到香港地區(qū)和美國上市發(fā)行股票是極其困難的。會計準(zhǔn)則的實施，才使其成為可能。

　　4、對表外項目的披露給予了充分關(guān)注

　　我國對表外項目披露一直沒有統(tǒng)一的要求，即使是上市公司，表外信息的披露也并不規(guī)范，主要表現(xiàn)為對有利事項披露較多，對不利事項披露較少或根本不予披露。而具體會計準(zhǔn)則對表外披露作了嚴(yán)格規(guī)定，彌補(bǔ)了以往的不足，這就增加了會計信息的真實性，維護(hù)了會計信息使用者的合法權(quán)益。如：《企業(yè)會計準(zhǔn)則———會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》中，明確規(guī)定了會計報表附注中應(yīng)當(dāng)披露以下內(nèi)容：會計政策和會計估計變更的內(nèi)容和理由，變更的影響數(shù)以及變更影響數(shù)不能合理確定的理由；重要會計差錯的內(nèi)容；重要會計差錯的更正金額等。

　　5、推動了會計理論發(fā)展和會計實務(wù)的革新

　　在實施會計準(zhǔn)則以前，我國會計界對西方會計理論和實務(wù)的研究相對較弱，伴隨著會計準(zhǔn)則的制定和實施，會計實務(wù)逐漸與西方發(fā)達(dá)國家接軌，會計理論工作者和實務(wù)工作者普遍感到過去比較精通的會計知識已經(jīng)陳舊，與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢不相適應(yīng)，從而掀起了一場學(xué)習(xí)西方會計的高潮，并通過中西方會計比較，使之與我國幾十年來行之有效的會計管理方法相融合，形成一種“中外合璧”的獨特景觀。可以這樣說，如果沒有會計準(zhǔn)則制定和實施這一中國會計歷史的重大轉(zhuǎn)折，恐怕我們還要在上百種分部門、分所有制、分行業(yè)的會計制度中奔忙。現(xiàn)在我們可以很自豪地說，制度和實施會計準(zhǔn)則真正把會計工作者從繁雜無序的舊社會制度中解脫了出來，為會計人員成為企業(yè)真正的管理者提供了廣闊的活動空間。

　　四、中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與相關(guān)國際會計準(zhǔn)則的比較

　　由于各國的會計準(zhǔn)則所受環(huán)境因素的影響各不相同，中國已發(fā)布的會計準(zhǔn)則與相關(guān)的國際會計準(zhǔn)則相比較，有其自己的特色。

　　1、關(guān)聯(lián)方披露準(zhǔn)則：與相關(guān)國際會計準(zhǔn)則相比，中國關(guān)聯(lián)方披露準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方關(guān)系的確定提供了較多的指南。這樣做，是為了讓準(zhǔn)則使用者能較好地把握準(zhǔn)則的精神實質(zhì)，易于在實踐中操作和運(yùn)用。此外，中國關(guān)聯(lián)方披露準(zhǔn)則明確規(guī)定，不能僅僅因為同受國家控制，就將其視為關(guān)聯(lián)方。這是因為中國國有企業(yè)占全部企業(yè)總數(shù)的比例相對較大，如果將同受國家控制的企業(yè)均視作關(guān)聯(lián)方，那么國有企業(yè)要作的關(guān)聯(lián)方披露將實在是太多了。是否屬于關(guān)聯(lián)方，要看其是否符合準(zhǔn)則確立的標(biāo)準(zhǔn)。

　　2、現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則：根據(jù)我國現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則，收到股利和利息應(yīng)歸屬于投資活動，而支付的股利和利息則應(yīng)歸屬于籌資活動。但相關(guān)的國際會計準(zhǔn)則則允許企業(yè)有多種選擇，比如收到的股利和利息既可以歸屬于投資活動，也可以歸屬于經(jīng)營活動；而支付的股利和利息既可以歸屬于籌資活動，也可以歸屬于經(jīng)營活動。這是我國現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則與相關(guān)國際會計準(zhǔn)則的主要差別。

　　3、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項準(zhǔn)則：與1998年修訂的《國際會計準(zhǔn)則第10號———資產(chǎn)負(fù)債表日后事項》不同。我國資產(chǎn)負(fù)債表日后事項準(zhǔn)則將資產(chǎn)負(fù)債日后董事會制訂的利潤分配方案中與財務(wù)報告所屬時間有關(guān)的利潤分配（主要指現(xiàn)金調(diào)整事項。我們認(rèn)為，資產(chǎn)負(fù)債表日后董事會制訂的利潤發(fā)現(xiàn)方案中與財務(wù)報告所屬期間有關(guān)的利潤分配，如不作為調(diào)整事項處理，那么董事會和股東大會對財務(wù)報告年度的利潤分配方案的審核將缺乏依據(jù)。

　　4、債務(wù)重組準(zhǔn)則：目前，美國等國家的會計準(zhǔn)則涉及了債務(wù)重組問題，而國際會計準(zhǔn)則尚未涉及。與美國的相關(guān)會計準(zhǔn)則相比，我國債務(wù)重組準(zhǔn)則的特別之處主要表現(xiàn)在：在判斷債權(quán)人是否作出讓步時，債務(wù)重組準(zhǔn)則沒有引入現(xiàn)值。也就是說，債權(quán)人不是將未來現(xiàn)金流入進(jìn)行折現(xiàn)后與債務(wù)重組時的債權(quán)帳面余額進(jìn)行對比，來判斷是否作出了讓步。我們之所以沒有在判斷債權(quán)人是否讓步時引入現(xiàn)值，主要是基于以下考慮：第一、現(xiàn)值的確定比較復(fù)雜，而債務(wù)重組業(yè)務(wù)具體到某個企業(yè)，并不是經(jīng)常發(fā)生。出于簡化會計核算的目的，不宜引入現(xiàn)值。第二、會計信息使用者目前對信息的需求尚沒有達(dá)到十分精確的地步。

　　五、中國企業(yè)會計準(zhǔn)則的完善和發(fā)展

　　中國企業(yè)會計準(zhǔn)則走到今天確實來之不易，既有成效，又有問題，成效是顯著的，但問題也不少，我們應(yīng)當(dāng)面對現(xiàn)實，充分認(rèn)識到目前的不足，面向未來，明確準(zhǔn)則發(fā)展的進(jìn)一步方向。有關(guān)專家認(rèn)為，中國企業(yè)會計準(zhǔn)則完善與發(fā)展的總體目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是：與我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和資本市場的完善程度相適應(yīng)，與國際會計慣例和全球經(jīng)濟(jì)一體化趨勢相協(xié)調(diào)，充分體現(xiàn)投資者、債權(quán)人和管理者要求，形成結(jié)構(gòu)嚴(yán)謹(jǐn)、內(nèi)容完整、邏輯一貫、高效實用、集現(xiàn)代信息技術(shù)和會計管理方法于一體的具有中國特色的會計準(zhǔn)則理論和方法體系。

　　會計準(zhǔn)則的長遠(yuǎn)目標(biāo)是建立提供網(wǎng)絡(luò)會計信息的會計準(zhǔn)則，然而我們亟待解決的問題是如何完善現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則體系。使中國會計真正跨入會計準(zhǔn)則規(guī)范的模式。為此，應(yīng)當(dāng)做到以下要求：

　　1、完善法規(guī)體系，理順法規(guī)關(guān)系：完善與發(fā)展會計準(zhǔn)則，一方面必須有與之配套協(xié)調(diào)的法規(guī)體系作為支撐，另一方面必須理清各種法規(guī)之間的關(guān)系，明確會計準(zhǔn)則與其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)的關(guān)系。就我國目前來說，會計準(zhǔn)則與有關(guān)的經(jīng)濟(jì)法規(guī)仍有不夠協(xié)調(diào)之處，既有矛盾，也有重復(fù)。會計準(zhǔn)則在對與會計核算和會計報告相關(guān)的內(nèi)容進(jìn)行規(guī)范時，應(yīng)以有關(guān)的經(jīng)濟(jì)法規(guī)為依托，在會計技術(shù)性方面進(jìn)行規(guī)范，而其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)只應(yīng)對會計行為以外的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行規(guī)范。不宜過多地對會計行為進(jìn)行干預(yù)。同時，就目前的情況，急需解決的問題是理順財務(wù)規(guī)范同會計準(zhǔn)則的關(guān)系。在目前的社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，財務(wù)管理的宏觀性已逐漸失去其存在的條件。國家對企業(yè)財務(wù)活動的干預(yù)顯得力不從心，財務(wù)管理作為企業(yè)管理的主要組成部分應(yīng)當(dāng)由企業(yè)自行操作，政府機(jī)構(gòu)的“精兵簡政”使財務(wù)制度融入有關(guān)的經(jīng)濟(jì)法規(guī)即將成為現(xiàn)實，現(xiàn)在要做的是盡快抓緊實施。

　　2、正確對待會計準(zhǔn)則的國際化，采取有力措施，積極參與國際化進(jìn)程。會計準(zhǔn)則的國際化是會計準(zhǔn)則的發(fā)展方向，我國制定和實施會計準(zhǔn)則也應(yīng)當(dāng)向國際化方向邁進(jìn)。同時，我國有特殊的環(huán)境，中國會計準(zhǔn)則保持特色是客觀現(xiàn)實，也是現(xiàn)實所必須。因此，我們應(yīng)當(dāng)樹立兩種正確的觀點：一方面，我國現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則內(nèi)容和方法中有許多是科學(xué)的、適宜的，是其他國家所沒有的，不能一味為了尋求會計準(zhǔn)則的國際化而放棄這些內(nèi)容。另一方面，我國正處在會計準(zhǔn)則的制定和實施過程中，會計準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)主要表現(xiàn)為對國外會計的吸收和借鑒上，吸收和借鑒國外的會計準(zhǔn)則既要選擇國家樣本，又要注意不能照搬。同時，我們應(yīng)當(dāng)積極參與各種會計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)活動，利用國際講壇向世界介紹中國，并學(xué)習(xí)世界各國的先進(jìn)經(jīng)驗和成功方法，充分利用會計職業(yè)團(tuán)體和大學(xué)的智力優(yōu)勢，多方進(jìn)行會計準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)方面的研究和討論，提供國際協(xié)調(diào)的方法和途徑。

　　3、不斷地修訂會計準(zhǔn)則。會計準(zhǔn)則在實施過程中可能遇到某些始料不及的事項。因此，對會計準(zhǔn)則進(jìn)行不斷修訂是非常必要的。有關(guān)專家認(rèn)為：對已經(jīng)公布實施以及雖未公布但已經(jīng)完成等待公布的會計準(zhǔn)則，如果實際情況有所變化或反映意見較大，就及時進(jìn)行修改，這是會計準(zhǔn)則修訂應(yīng)首先考慮的問題。對于已經(jīng)完成但內(nèi)容欠缺的會計準(zhǔn)則，就根據(jù)實際情況的變化及時進(jìn)行補(bǔ)充。對于尚未制定但會計實務(wù)中已普遍存在或國外已經(jīng)定型，完全可以比照執(zhí)行的會計準(zhǔn)則，應(yīng)適時增加會計準(zhǔn)則項目。會計準(zhǔn)則的修訂工作，既是會計準(zhǔn)則發(fā)展的需要，也是對已經(jīng)完成的會計準(zhǔn)則缺陷進(jìn)行補(bǔ)救的措施。為此，還應(yīng)建立會計準(zhǔn)則的修訂機(jī)構(gòu)，完善修訂程序。

　　隨著時代的發(fā)展，社會主義市場經(jīng)濟(jì)的逐步完善，改革開放進(jìn)一步擴(kuò)大化，企業(yè)的不斷改革，任何東西是不可能一塵不變的。企業(yè)會計準(zhǔn)則也應(yīng)該有所改變與修正，有的內(nèi)容應(yīng)該刪除（已實現(xiàn)或過時的）。有的內(nèi)容應(yīng)該增加（在發(fā)展過程中出現(xiàn)的問題）。這樣，才能有利于指導(dǎo)企業(yè)的活動，有利于我國進(jìn)一步改革，有利于與國際先進(jìn)經(jīng)驗接軌，有利于建立起具有中國特色的企業(yè)會計準(zhǔn)則。