財政部頒發了《企業會計準則──無形資產》等8個具體會計準則，對企業無形資產、借款費用資本化等事項的會計核算及相關信息的披露作了進一步的規范，并對債務重組、非貨幣性交易等準則進行了修訂，更加穩健和務實。準則的頒布和實施將會促進會計信息質量進一步提高，同時，也將對會計和審計工作產生一定的影響。

　　一、新頒布的會計準則與原有準則和會計制度相比，有以下幾個方面的變化：

　　（一）縮小了公允價值概念的使用范圍，更多地體現了謹慎性原則。新準則針對當前國內尚不具備成熟的市場的現實，及很多企業（特別是上市公司）隨意運用公允價值等手段虛飾會計報表的現象，盡量避免使用公允價值概念，并在非正常的經營業務交易中不確認收益，只確認損失，充分體現了謹慎性原則。具體表現為： 

　　1、對非貨幣性交易，不再區分同類交易和非同類交易，一律按同類非貨幣性交易進行處理，即視為盈利過程并未實現，以換出資產的賬面價值作為換入資產入賬價值，除非涉及收到補價的情況，一般不確認收益。

　　2、對債務重組業務，因債權人對債務人作出讓步而減少的債務金額，不再作為債務重組收益計入當期損益，而是全部作為資本公積；以非貨幣資產抵債的，也不再按照公允價值確認資產轉讓收益，而是將非現金資產賬面價值和相關稅費之和與重組債務的賬面價值之間的差額，確認為資本公積。而債權人對作出讓步的部分，仍確認為損失。 

　　3、《企業會計準則-投資》中取消了公允價值概念，原準則中關于以非貨幣性資產對外投資業務，投資不再按非貨幣性資產的公允價值入賬，而是按非貨幣性交易準則的規定，以非貨幣性資產的賬面價值作為取得的投資的入賬價值，不再涉及資本公積和遞延稅款的計算問題，會計處理簡化。

　　4、對無形資產入賬價值的確定，盡最大可能地避免了公允價值的使用，如對企業首次發行股票而接受投資投入的無形資產，規定按該無形資產在投資方的賬面價值入賬，而不再是公允價值。

　　（二）擴大了減值準備的計提面。新準則針對當前有些企業無形資產價值不實甚至有的已無任何價值的狀況，提出應定期對無形資產的價值情況進行檢查，并酌情計提減值準備或予以轉銷。同時規定，在融資租賃業務中，出租人對超過一個租金支付期未收到的租金，應當停止確認融資收入，并將已確認的融資收入沖回，轉作賬外核算；出租人還應當根據各種因素分析應收融資租賃款的風險程度和回收的可能性，合理計提壞賬準備。

　　（三）與實踐聯系更緊密，更便于操作。以往的會計制度和準則對某些項目（如借款費用的資本化）的會計核算未作出明確規定，或規定的不具體，有些企業管理者無視會計報表反映的公允性要求，隨意進行會計處理，以虛報經營業績。針對此類問題，準則作出了具體的規定，如對借款費用的資本化問題，準則規定了何種條件下可以予以資本化、應在何時開始資本化、資本化金額的確定、何種條件下要暫停資本化、何時停止資本化，避免企業管理當局利用借款費用資本化來虛減費用、夸大業績；又如，準則針對某些上市公司利用關聯交易和公允價值隨意確定無形資產入賬價值和任意延長攤銷年限的現實，對無形資產的入賬價值和攤銷年限做了詳細的規定，不但增強了可操作性，而且更利于保證會計信息質量。

　　（四）各具體準則之間相互協調。本次發布的8個準則，充分考慮到了各個準則之間的勾稽關系，如在《企業會計準則──無形資產》中規定，通過非貨幣性交易換入及債務重組取得的無形資產，其入賬價值應按該兩個具體準則的規定確定；又如投資準則中規定，以放棄非貨幣性資產及通過債務重組取得的投資，其初始成本應按該兩個具體準則的規定確定。

　　二、新準則的頒布和實施對會計和審計工作的影響

　　一方面，準則規范性和可操作性的增強，使得會計和審計工作更有據可依，會計處理和審計程序的實施的難度相對較小，更有利于防止企業通過債務重組和費用資本化等手段虛報利潤。而注冊會計師的審計風險（特別是固定風險）主要取決于企業會計信息質量本身，因此，新準則的頒布和實施還有利于審計風險的降低和審計環境的改善。 

　　另一方面，準則增加了對相關資產計提減值準備的內容，雖更附合謹慎性原則，但因其需較多的運用估計和判斷因素，會計處理有一定難度；同時，由于沒有明確的標準，不同的會計人員對可收回金額的估計結果可能不同，有較大的伸縮性，從而影響到會計信息質量；正由于上述估計和判斷因素及其對會計信息質量的影響，致使該項目的審計工作難度較大，審計風險較難控制。 

　　三、注冊會計師在審計過程中應注意的問題及建議

　　考慮到借款費用資本化、無形資產的計量和攤銷、非貨幣交易、債務重組、減值準備計提等問題對近幾年會計信息質量產生的影響較大，此次頒布的準則中對此都作了較為具體的規定，針對性很強。因此，注冊會計師應將其作為審計重點予以關注。

　　（一）借款費用。借款費用對當期報表損益的影響取決于兩個方面，一是借款費用的計提是否充分，二是資本化金額是否合理。這就要求執行審計業務的注冊會計師不僅要對被審計單位的借款利息的計提、匯兌差額的計算情況進行驗算，而且還要根據準則規定的資本化條件、時間及相關公式，結合財務費用、在建工程等項目的審計，對借款費用的資本化金額的準確性加以驗算。 

　　（二）無形資產攤銷。以往有些上市公司以法律和準則無具體規定為由，通過延長無形資產的攤銷年限，獲取巨額報表利潤。注冊會計師應對上市公司的無形資產的攤銷政策加以關注，并對其攤銷金額進行驗算。

　　（三）非貨幣交易和債務重組。在過去的兩年里，有相當數量的上市公司通過非貨幣交易和債務重組獲取了高額收益，按照新修訂的準則的要求，企業不但不能再通過非貨幣交易和債務重組來獲取收益，而且還要將以前期間確認的收益進行調整。如此一來，這些公司的如意算盤落了空。由于該兩個具體準則均是自2001年1月1日起開始實施，并要求對以前年度進行追溯調整，且注冊會計師正處在對2000年報的審計階段，如何作審計處理成為一個問題。對于2000年報來說，新準則的頒布無疑是一個重大的期后事項，如不對其影響進行充分披露，必將影響會計報表使用者對被審計單位財務狀況和經營成果的理解。因此，執行審計業務的注冊會計師應要求企業對通過債務重組和非貨幣性交易獲取利潤的情況進行充分的披露，并可考慮在審計報告中作適當反映。 

　　（四）無形資產減值準備。注冊會計師對無形資產的減值準備計提情況進行審計，屬對被審計單位的會計估計的審計，難度相對較大，審計風險較高。財政部日前發布的《獨立審計具體準則第25號-會計估計》，對注冊會計師如何評價、復核和測試被審計單位的會計估計做了詳細的規定。據此建議，注冊會計師在對被審計單位各項無形資產的使用情況進行充分的了解的基礎上，通過與同行業情況及被審計單位以往年度使用情況進行對比分析，對被審計單位無形資產的可收回金額做出合理的估計（必要時可利用專家工作），然后與被審計單位的估計情況加以比較，若存在較大的差異，應向被審計單位管理當局詢問其原因，并進一步分析其合理性。如果該差異不合理，應提請被審計單位予以調整；如果存在重大不確定性因素或缺乏客觀數據，以致無法對其合理性作出評價，應考慮其對審計報告的影響。

　　（五）追溯調整問題。鑒于一些上市公司在1999年實施“計提四項準備”時，不恰當地運用謹慎性原則，通過追溯調整以前年度損益計提秘密準備的行為，財政部明確規定，這些準備應原渠道沖回，調整各個追溯期間的損益數字，不得增加本年度利潤。注冊會計師應對此問題予以充分關注，并根據新準則對企業無形資產減值準備的計提進行追溯調整的要求，充分運用職業判斷，分析被審計單位是否有通過不合理追溯調整計提秘密準備、調節當年利潤的情況。