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企業吸收合并：自然人股東取得股權是否繳納個稅
企業吸收合并：自然人股東取得股權是否繳納個稅
今年以來，資本市場的并購重組進入活躍期。根據Wind數據庫顯示，僅10月以來，已有40余家上市公司發布重大資產并購重組事項進展公告。吸收合并作為一種重要的并購形式，越來越受資本市場的青睞。但值得注意的是，在吸收合并業務中，自然人股東取得的股權是否需要繳納個人所得稅？
案例介紹
案例分析
根據《財政部 國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）規定，如滿足企業股東在該企業合并發生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%等條件時，可以選擇特殊性稅務處理，即合并企業接受被合并企業資產和負債的計稅基礎，以被合并企業的原有計稅基礎確定；被合并企業股東取得合并企業股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業股權的計稅基礎確定。
《國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅征收管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第48號）規定，在重組交易中，合并中被合并企業股東，可以是自然人。當事各方中的自然人應按個人所得稅的相關規定進行稅務處理。
《國家稅務總局關于個人終止投資經營收回款項征收個人所得稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第41號）規定，個人因各種原因終止投資、聯營、經營合作等行為，從被投資企業或合作項目、被投資企業的其他投資者以及合作項目的經營合作人取得股權轉讓收入、違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回的款項等，均屬于個人所得稅應稅收入，應按照“財產轉讓所得”項目適用的規定計算繳納個人所得稅。
《財政部 國家稅務總局關于個人非貨幣性資產投資有關個人所得稅政策的通知》（財稅〔2015〕41號）規定，本通知所稱非貨幣性資產投資，包括以非貨幣性資產出資設立新的企業，以非貨幣性資產出資參與企業增資擴股、定向增發股票、股權置換、重組改制等投資行為。個人以非貨幣性資產投資，屬于轉讓非貨幣性資產和對外投資兩筆業務同時發生。個人通過轉讓非貨幣性資產，投資換得被投資企業的股權，應按“財產轉讓所得”繳納個人所得稅。當納稅人一次性繳稅有困難的，可合理確定分期繳納計劃并報主管稅務機關備案后，自發生上述應稅行為之日起不超過5個公歷年度內分期繳納個人所得稅。
對于合并企業選擇特殊性稅務處理，但被合并企業股東是自然人的情況，實務操作上仍存在差異。筆者提醒，納稅人如有不確定的納稅事項，還需咨詢主管稅務機關，避免產生稅收風險。案例中，甲公司符合財稅〔2009〕59號文件規定，若選擇特殊性稅務處理，被合并方自然人股東A確認財產轉讓所得，按以下公式計算個人所得稅：應納稅所得額=本次交易價格-股權原值及合理稅費=500-400=100（萬元），應納個人所得稅=100×20%=20（萬元）。同時，自然人股東A可按照財稅〔2015〕41號文件規定，自發生上述應稅行為之日起不超過5個公歷年度內分期繳納個人所得稅。甲公司接受乙公司資產和負債的計稅基礎，應以被合并企業的原有計稅基礎450萬元確定。但自然人股東A取得甲公司25%股權的原值應按交易價格500萬元來確定。
若甲公司選擇一般性稅務處理，乙公司及其自然人股東A應按照清算進行所得稅處理。乙公司清算所得為500-450=50（萬元），乙公司應繳納企業所得稅為50×25%=12.5（萬元），乙公司剩余資產為500-12.5=487.5（萬元），自然人股東A應繳納的個人所得稅為（487.5-400）×20%=17.5（萬元）。也就是說，甲公司接受乙公司資產和負債的計稅基礎，應以乙公司凈資產的公允價值487.5萬元確定。此時，自然人股東A取得甲公司25%股權的原值應按487.5萬元來確定。
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