案例

小保公司2020年成立，注冊資本金1000萬元，認繳出資的截止時間為2030年1月1日，小保公司2020年向銀行貸款200萬元，需支付利息14萬元，假設利息全部是費用化支出，2020年支付的貸款利息14萬元能否稅前扣除？

政策依據

《國家稅務總局關于企業投資者投資未到位而發生的利息支出企業所得稅前扣除問題的批復》（國稅函[2009]312號）：“關于企業由于投資者投資未到位而發生的利息支出扣除問題，根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十七條規定，凡企業投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業對外借款所發生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，其不屬于企業合理的支出，應由企業投資者負擔，不得在計算企業應納稅所得額時扣除。”

解析

上述政策規定，凡企業投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業對外借款所發生的利息，不得在企業所得稅前扣除。但是小保公司認繳出資的截止時間為2030年1月1日，小保公司支付2020年的銀行貸款利息14萬元，不屬于投資者投資未到位而發生的利息支出，可以在企業所得稅前扣除。

案例

2020年1月1日小保公司成立，注冊資本500萬元，章程中約定投資人劉某在2020年4月1日注資200萬，2020年7月1日注資300萬元，劉某于10月1日投入100萬元，其余款項均未到位；同時小保公司向銀行借款2000萬元，期限1年，銀行貸款年利率為6%。

政策依據

《國家稅務總局關于企業投資者投資未到位而發生的利息支出企業所得稅前扣除問題的批復》（國稅函[2009]312號）：“具體計算不得扣除的利息，應以企業一個年度內每一賬面實收資本與借款余額保持不變的期間作為一個計算期，每一計算期內不得扣除的借款利息按該期間借款利息發生額乘以該期間企業未繳足的注冊資本占借款總額的比例計算，公式為：
企業每一計算期不得扣除的借款利息＝該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額。 
企業一個年度內不得扣除的借款利息總額為該年度內每一計算期不得扣除的借款利息額之和。”

解析

上述政策規定，投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額的，企業對外借款所發生的利息，相當于實繳資本額與在規定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，不得在計算應納稅所得額時扣除。企業每一計算期不得扣除的借款利息＝該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額。
第一季度：雖然發生利息支出，但尚未到出資期限，則均可以稅前扣除。
第二季度：不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額=（2000×6%×3/12）×（200/2000）=3萬元。
第三季度：不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額=（2000×6%×3/12）×（500/2000）=7.5萬元。
第四季度：不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額=（2000×6%×3/12）×（400/2000）=6萬元。
企業一個年度內不得扣除的借款利息總額為該年度內每一計算期不得扣除的借款利息額之和。則，2020年不得扣除的借款利息總額=0+3+7.5+6=16.5萬元。

延伸

2020年1月1日小保公司成立，注冊資本3000萬元，章程中約定2020年4月1日注資3000萬，劉某于10月1日投入100萬元，其余款項均未到位；同時小保公司向銀行借款2000萬元，期限1年，銀行貸款年利率為6%。此時，小保公司2020年4月1日至12月31日，出資未到位的金額均大于銀行借款2000萬元，則此期間所有的利息支出（2000*6%*9/12）萬元均不能稅前扣除，而不會使用國稅函[2009]312號中的公式。

小編提示：利息支出稅前扣除需要注意的其他事項

1、企業借款的利息支出，必須以發票作為稅前扣除的依據！
2、向非金融企業借款的利息支出，超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的利息金額不能在企業所得稅前扣除。
3、企業從關聯方取得借款，應符合債資比的相關規定：
金融企業債資比例的最高限額為5：1；其他企業債資比例的最高限額為2：1。

關聯方之間借款超出上述債資比的利息支出，除符合財稅[2008]121號文件第二條規定情況（企業如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業的實際稅負不高于境內關聯方的，其實際支付給境內關聯方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除）外，不允許稅前扣除。