營改增納稅人已繳營業稅收入補開增值稅普通發票問題

2016年是營改增全面實施的一年，眾多的營改增納稅人在今年有一個重點關注的問題，即：營改增實施前已收款（或者已確認收入）并申報繳納了營業稅，營改增后如何補開發票及如何納稅申報？對于這個普遍關心的問題，老顧給大家梳理了相關的政策，一起來看一下吧。

一、國家稅務總局的規定如下：

國家稅務總局《關于全面推開營業稅改征增值稅試點有關稅收征收管理事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第23號）規定，營改增納稅人在地稅機關已申報營業稅未開具發票，2016年5月1日以后需要補開發票的，可于2016年12月31日前開具增值稅普通發票（稅務總局另有規定的除外）。

二、部分省市國家稅務局的操作執行要求如下：

1、天津市國家稅務局規定

天津國稅于2016年8月下發了《關于納稅人已申報營業稅收入開具增值稅發票有關問題的通知》（津國稅發〔2016〕125號 ） ，此文件是個省市規定中成文的規范文件，內容比較詳細，既有“補開增值稅發票的辦理規范”和“換開增值稅發票的辦理規范”，又有“申報納稅的處理”。這個文件的申報納稅處理是比較規范的，主要內容如下：

“本通知所列開具免稅或零稅率增值稅普通發票的銷售額（含自開和代開），不計入所屬當期的增值稅納稅申報表。納稅人上述納稅申報表“一窗式”自動比對不能通過的，需到主管國稅機關辦理人工比對。納稅人在地稅機關辦理過《未開具發票證明》的需提供上述證明，已開具營業稅發票的需提供已作廢營業稅發票的全部聯次，已代開增值稅發票的需提供《申報單》。

國稅機關依據《數據清冊》、代開發票臺賬以及納稅人提供的上述資料，人工比對納稅人的納稅申報數據，符合本通知要求的予以授權通過；比對不符合要求的按照相關規定征收稅款。

國稅機關應做好人工比對記錄，避免納稅人對同一筆營業稅收入重復開具增值稅發票。對納稅人自行補開增值稅發票且在地稅機關辦理過《未開具發票證明》的，留存《未開具發票證明》。對納稅人換開增值稅發票的，將已作廢營業稅發票的全部聯次加蓋“已補開增值稅發票”戳記后退還納稅人。”

2、湖北省國稅局關于重開營業稅發票的執行口徑

湖北國稅于2016年7月在其網站“營改增政策解答”板塊發布了“關于重開營業稅發票的執行口徑”，內容如下：

“近接部分主管國稅機關反映，營改增納稅人需要對營業稅發票進行重開處理。經與省地稅局協商，現按如下口徑進行辦理：

1.營改增納稅人需要重開營業稅發票的，應收回原營業稅發票的所有聯次。

2.營改增納稅人憑營業稅發票的所有聯次，向原地稅機關提請備案，由原地稅機關收繳發票所有聯次并出具重開營業稅發票證明。

3.營改增納稅人憑原地稅機關出具的重開營業稅發票證明和繳納營業稅的完稅憑證。自行開具或向主管國稅機關申請代開增值稅普通發票。

增值稅普通發票備注欄上注明“重開已繳納營業稅發票，繳納的營業稅完稅憑證號碼為××××”字樣，稅率欄填0。

4.營改增納稅人重開發票中涉及退款或者補款的，應向原地稅機關申請退還或者補繳營業稅。”

上述執行口徑清晰的明確了重新開具發票和涉及退稅款或者補稅款的操作。

3、安徽省國家稅務局規定

安徽國稅于2016年12月在其網站“營業稅改征增值稅試點專題”發布了“營改增納稅人已繳營業稅收入補開增值稅普通發票問題的政策口徑和操作方法”，并區分非房地產開發企業和非房地產開發企業分別作出要求，主要規定如下：

（1）房地產企業

①對企業2016年4月30日前收取的，未開具營業稅發票但已繳納營業稅的預收款，房地產開發企業2016年5月1日后可以補開增值稅普通發票，并且不需要再繳納增值稅，也不需要將這部分不征增值稅銷售額填寫在增值稅納稅申報表上。

②房地產開發企業對已繳納營業稅的預收款補開增值稅普通發票，屬于國家稅務總局《關于全面推開營業稅改征增值稅試點有關稅收征收管理事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第23號）第三條第（七）項中“稅務總局另有規定的除外”的情形，在2016年12月31日后仍可補開增值稅發票。

③房地產開發企業與不動產購買方辦理不動產產權轉移手續，向購買方開具增值稅發票時，區分兩種情況：（1）當預收款小于最終開票銷售額時，房地產開發企業可以將已繳納營業稅的預收款和扣除預收款后應繳納增值稅的不動產銷售款分為兩條記錄開在同一張增值稅發票上，一條為已繳納營業稅的預收款部分，選擇“未發生銷售行為的不征稅項目”下603編碼“已申報繳納營業稅未開票補開票”，發票稅率欄填寫“不征稅”；另一條為全部銷售額和預收款差額部分，按適用稅率或征收率開具。（2）當預收款大于或等于最終開票銷售額時，將全部開票銷售額選擇“未發生銷售行為的不征稅項目”下603編碼“已申報繳納營業稅未開票補開票”，發票稅率欄填寫“不征稅”，預收款超過開票銷售額所對應預繳營業稅部分，應當向地稅機關申請退還營業稅，此種情形不能開具增值稅專用發票。

（2）非房地產開發企業

①營改增納稅人2016年4月30日前收取的，未開具營業稅發票但已繳納營業稅的預收款，納稅人在2016年5月1日-2016年12月31日之間可以補開增值稅普通發票，但不能開具增值稅專用發票。納稅人按上述規定補開的增值稅普通發票上注明的銷售額不需要繳納增值稅，也不需要填寫在增值稅納稅申報表上。

② 對已繳營業稅未開具營業稅發票的收入，營改增納稅人可以按以下方法開具增值稅發票：

區分兩種情況：

1>當預收款大于或等于最終開票銷售額時，將全部開票銷售額選擇“未發生銷售行為的不征稅項目”下603編碼“已申報繳納營業稅未開票補開票”，發票稅率欄填寫“不征稅”，預收款超過開票銷售額所對應預繳營業稅部分，應當向地稅機關申請退還營業稅，此種情形不能開具增值稅專用發票。

2>當預收款小于最終開票銷售額時，營改增納稅人可以將已在地稅部門繳納營業稅的預收款作為差額扣除項目，通過增值稅發票管理新系統中差額開票功能，開具增值稅發票。納稅人在填寫增值稅納稅申報表時，應將上述已繳營業稅補開發票金額填寫在申報表附表（一）12列及附表（三）第3行至第6行的相應欄次中。

在上述三個省市的地方性規定中，安徽國稅是少見的一個明確房地產企業在2016年12月31日后仍可補開增值稅發票的稅務機關，為安徽國稅開先河的勇氣和開明給予點贊。

2017年，悄然來臨，老顧撰寫本文的目的在于提醒眾位營改增納稅人（尤其是建安企業和房地產企業）：在2017年應該繼續關注已繳營業稅收入補開增值稅普通發票問題，看看總局會不會再另行發文，同時也應及時關注當地的主管稅務機關對此問題后續如何執行。