五、資產置換會計確認日

　　我國上市公司重大資產置換涉及的重要日期有：資產評估基準日、資產置換協議簽署日、董事會批準日、中國證監會重組委審核通過日（資產置換標的占總資產70%以上需經中國證監會重組委審核通過）、股東大會批準日、資產置換交割日。到底應以哪一日期作為會計確認日呢？

　　在這一系列重要日期中，資產置換協議簽署日以前屬于協議簽置階段，股東大會批準日屬于協議開始執行階段，資產置換交割日也即產權變更日屬于協議執行完成階段。財務會計對交易的確認通常以與交易標的有關的主要風險和報酬發生轉移作為標志。很顯然，重大資產置換應以資產置換交割日為會計確認日。但目前我國上市公司進行重大資產置換基本是以股東大會批準日作為會計確認日的。

　　這種做法屬人為將會計確認日提前，以便較早地將所換人優質資產的盈利并人上市公司，擺脫被摘牌的命運。因為事實上我國上市公司一般在股東大會批準實施重大資產置換協議后的30天、60天或90天才支付補價，辦理產權變更登記，因此將股東大會批準日作為會計確認日，顯然不夠合理。

　　重大資產置換由于要經歷資產評估、董事會、證監會重組委審核、股東大會及產權變更登記，這么一個漫長的過程，從資產置換的評估基準日到交割日一般需半年甚至一年以上。這段時間里資產置換的標的繼續在生產經營，各種資產以及企業的經營成果都在不斷發生變化。這種種變化使資產置換標的的價值到交割時已與評估基準日的評估值不同，也即已經發生了變化，我們必須考慮這些變化對資產置換標的價值的影響。目前我國上市公司的一般處理方法是：

　　評估基準日至交割日期間，擬換出資產所發生的虧損或盈利，由換出資產方承擔或享有；擬換入資產所發生的虧損或盈利，由換人資產方承擔或享有。 　　

　　上述對于評估基準日至交割日期間置換標的所產生的損益及資產變化處置總的原則沒有問題，但具體到實務中，有些置換的標的不是獨立核算單位，對于這些置換標的在評估基準日至交割日期間所產生的損益及資產變化又如何計算呢？

　　理論上講，應該將這種非獨立核算的置換標的從評估基準日開始就對其進行獨立核算，但這種做法成本太高，實務操作存在困難。簡單的方法可以將其作為整個企業生產經營活動中的一個要素來看，用整個企業的凈資產收益率與該置換標的的凈資產賬面價值乘積來衡量其損益，以此調整其評估值。也有些企業考慮到資產置換的規模較大，對非獨立核算的換人資產不考慮其損益，僅扣減該期間的折舊，加上該期間增加的固定資產來計價。筆者認為這些方法都不夠準確。

　　重大資產置換評估基準日與交割日之間費用如何計算。重大資產置換由于要考慮評估基準日至交割日之間置換標的產生的損益及資產變化情況，而在此期間，損益計算的結果又將影響置換雙方的直接利益。這就涉及到費用如何計算。費用的多少按交易中流出企業的貨物、勞務等非貨幣性資產價值量來計算比較合理，但計算是按照流出企業的貨物、勞務等非貨幣性資產的賬面價值還是按照其公允價值呢？　　

　　顯然在以評估（公允價值）為基礎計算交易價的過程中，按照公允價值計算更合理，這樣可使整個交易價的計算都按公允價值進行。但實務中若按固定資產的公允價值重新調整各項成本、費用，工作量太大，是否可以仍按其賬面價值計算成本、費用，到最后計算損益時，一次性調整在此期間因固定資產公允價值與賬面價值之間差額而造成計提折舊對損益的影響。

　　五、資產負債表日后事項的幾個日子

　　資產負債表日后事項，指自年度資產負債表日至財務報告批準報出日之間發生的需要調整或說明的事項。資產負債表日后事項涉及的幾個日子包括年度財務報告編制完成日、注冊會計師出具審計報告的日期、財務報告批準報出日、財務報告實際對外公布日。那么，資產負債表日后事項應以哪個日子為準？現舉例說明。

　　例如，一家上市公司2003年的年度財務報告于2004年2月15日編制完成，注冊會計師完成整個年度審計工作并簽署審計報告的日期為2004年 4月18日，經董事會批準財務報告可以對外公布的日期為2004年4月22日，財務報告實際對外公布日期為2004年4月25日，股東大會召開日期為2004年5月6日。

　　根據《資產負債表日后事項》的規定，財務報告批準報出日為2004年4月22日，資產負債表日后事項的時間區間為2004年1月1日（含1月1日，下同）至2004年4月22日。

　　值得說明的是，董事會批準財務報告可以對外公布的日期至公司實際對外公布的日期之間發生的事項，也屬于資產負債表日后事項，應按照《資產負債表日后事項》的規定的原則進行處理，由此影響財務報告對外公布日期的，以董事會再次批準對外公布的日期為準。

　　在本例中，經董事會批準財務報告可以對外公布的日期為2004年4月22日，實際對外公布的日期為2004年 4月25日，如果在4月22日至25日之間發生了重大事項，按照《資產負債表日后事項》規定需要調整會計報表相關項目的數字或需要在會計報表附注中披露的，經調整或說明后的財務報告再經董事會批準的報出日期為2004年 4月28日，實際對外公布的日期為2004年4月30日，則資產負債表日后事項涵蓋的期間為2004年1月1日至2004年4月28日。