企業按照賬務會計制度規定計算的所得稅稅前會計利潤與按照稅收規定計算的應納稅所得額，由于計算口徑或時間上的不同會產生永久性和時間性差異，且影響這些差異的因素又是多方面的，因此，部分企業在年度會計決算已報出，企業所得稅預繳申報表報送之后，在年度企業所得稅匯算清繳期間，經自查或稅務機關審查，仍存在漏繳企業所得稅的事項。

　　一、自查自補企業所得稅的納稅調整和賬務處理

　　例1：某房地產開發企業，2001年度稅前會計利潤（納稅調整前）-550 000元，企業自行調增納稅所得額60 000元，自行調減納稅所得額10 000元，納稅調整后所得-500 000元。無彌補以前年度虧損和免稅所得，其應納稅所得額為-500 000元。經注冊稅務師代理審查，下列事項還應調增應納稅所得額共計1 500 000元：

　　（一）調表不調賬。

　　凡當期不能稅前扣除，以后各期均不得稅前扣除的事項，即永久性差異，則通過調整企業所得稅年度納稅申報表調增應納稅所得額，無須調賬：

　　1、2001年度支付工商局罰款20 000元，按照會計制度規定可在“營業外支出”科目列支。但稅法規定“因違反法律、行政法規而支付的罰款、罰金、滯納金，不得稅前扣除”，應調增應納稅所得額。

　　2、2001年度該企業員工20人。按計稅工資月均800元計算，可稅前扣除192 000元。企業實際發放工資252 000元，按照會計制度規定可在“管理費用”科目列支。但超標準支付的60 000元（252 000-192 000），根據稅法的有關規定，不得稅前扣除，應調增應納稅所得額。

　　3、2001年補繳1999-2000年度的職工養老金20 000元，按照會計制度規定可在“以前年度損益調整”科目列支。根據稅法“企業納稅年度內，應計未計扣除項目，包括各類應計未計費用，應提未提折舊等，不得移轉以后年度補扣”的規定，不得稅前扣除，應調增應納稅所得額。該三項共計100 000元，應調增應納稅所得額。

　　（二）調表又調賬。

　　凡當期不能扣除，以后年度按規定可分期攤銷或計提并允許稅前扣除的事項，即時間性差異。則通過調整企業所得稅年度納稅申報表調增應納稅所得額，補繳漏繳的企業所得稅，并調賬轉回，在以后年度按規定稅前扣除。

　　1、該公司為開發某商品房項目，貸款2 000萬元，2001年度支付借款利息1 020 000元，計入“賬務費用”科目，但該項目尚未完工。根據稅法“從事房地產開發業務的納稅人為開發房地產而借入資金所發生的借款費用，在房地產完工之前所發生的，應計入有關房地產的開發成本”的規定，不得稅前扣除，應調增應納稅所得額。待開發項目完工實現銷售時，再稅前扣除。應調賬，借記：“開發成本”1 020 000元，貸記：“以前年度損益調整”1 020 000元。

　　2、2001年度購買應計入“固定資產”科目的辦公桌10張（單價為2 000元）、共計20 000元，在“管理費用”科目列支。根據稅法“資本性支出不得一次性扣除”的規定，應調增應納稅所得額。但以后年度根據該項資產的折舊年限可分期計入“管理費用”科目，并在稅前扣除。應調賬，借記：“固定資產”20 000元，貸記：“以前年度損益調整”20 000元。

　　3、某幢商品房已竣工，建筑面積1 000平方米，總成本1 080 000元，單位成本1 080元。2001年度銷售500平方米，應結轉“經營成本”540 000元，誤按單價1 800元結轉“經營成本”900 000元。多結轉的360 000元（900 000-540 000），根據稅法規定，不得稅前扣除，應調增應納稅所得額。待以后年度實現銷售時，予以稅前扣除。應調賬，借記：“開發產品”360 000元，貸記：“以前年度損益調整”360 000元。該三項共計1 400 000元，應調增應納稅所得額，并調賬。通過以上納稅調整和調賬，2001年度該公司的應納稅所得額應為：1 000 000元（-500 000+1 500 000），適用稅率33%，應繳所得稅額330 000元。賬務處理為，借記：“以前年度損益調整”1 400 000元，貸記：“利潤分配——未分配利潤”1 070 000元、“應交稅金——應交所得稅”330 000元。繳納稅款時，借記：“應交稅金——應交所得稅”330 000元，貸記：“銀行存款”330 000元。

　　至此，2001年度自查自補的企業所得稅，通過調整企業所得稅年度納稅申報表得以實現。而以后年度按規定可分期攤銷或計提并允許在稅前扣除的事項，則必須通過相應的賬務處理，以避免以后年度多繳企業所得稅。

　　二、被稅務機關查補企業所得稅的會計處理

　　例2：2002年稅務機關對某企業2001年度企業所得稅納稅情況進行檢查，查補漏稅事項共計300 000元，應補企業所得稅99 000元（罰款，滯納金另行處置）。

　　（一）因會計差錯或違反稅法規定導致漏繳企業所得稅的事項，應通過相應的會計處理補繳企業所得稅。一則，通過調賬可結平相關會計科目或明細事項；二則，當期不能稅前扣除，以后年度可按規定分期攤銷并可稅前扣除的事項，通過調賬轉回，使補繳的企業所得稅在以后年度分期抵銷：

　　1、經檢查“固定資產”明細賬，其中有10項凈值為紅字，共計10 000元，為多計提的折舊，減少了當期利潤。應調賬，借記：“累計折舊”，貸記：“以前年度損益調整”。

　　2、經檢查“庫存商品”明細賬，其中有20項期末數量為零，而金額為紅字的商品代計20 000元，為多轉的成本，減少了當期利潤。應調賬，借記：“庫存商品”，貸記：“以前年度損益調整”。

　　3、經檢查，某項房產原值為50萬元，2000年12月份發生裝修費17萬元，全額計入“管理費用”科目。根據稅法規定，不得一次性稅前扣除。應調賬，借記：“固定資產”，貸記：“以前年度損益調整”。通過調賬轉回，以后各期可按規定攤銷并可稅前扣除，被查補的企業所得稅，也隨之在以后年度抵銷。該三項補繳所得稅的會計處理為，借記：“以前年度損益調整”200 000元，貸記：“利潤分配——未分配利潤”134 000元、“應交稅金——應交所得稅”66 000元。

　　（二）凡會計規定可以列支，但稅法規定不得稅前扣除或超過扣除標準而漏繳企業所得稅的事項，則不調整相關會計科目，應直接補提補繳企業所得稅：

　　1、經檢查，2000年度支付稅收罰款、滯納金共計20 000元，計入“營業外支出”科目，企業未作納稅調整。

　　2、經檢查，2000年度支付的白酒廣告費30 000元，在“銷售費用”科目列支，企業未作納稅調整。

　　3、經檢查，2000年度超標準支付的業務招待費50 000元，在“管理費用”科目列支，企業未作納稅調整。該三項根據稅法有關規定，均不得稅前扣除，應補繳企業所得稅，會計處理為，借記：“利潤分配——未分配利潤”33 000元，貸記：“應交稅金——應交所得稅”33 000元。

　　（三）本次稅務檢查，以上相關賬戶的調整與會計處理如下：

　　1、補提企業所得稅時：

　　借：累計折舊 10 000

　　　　庫存商品 20 000

　　　　固定資產 170 000

　　　　貸：利潤分配——未分配利潤 101 000

　　　　　　應交稅金——應交所得稅 99 000

　　2、繳納稅款時：

　　借：應交稅金——應交所得稅 99 000

　　　　貸：銀行存款 99 000