摘要：高審計質(zhì)量是資本市場健康發(fā)展和投資者保護(hù)的重要微觀基礎(chǔ)。如何提高審計質(zhì)量并對其進(jìn)行評估至關(guān)重要。本文擬對英國審計質(zhì)量框架發(fā)布的背景及具體內(nèi)容進(jìn)行剖析，希望借此進(jìn)一步推動我國會計師事務(wù)所提高審計質(zhì)量，以實(shí)現(xiàn)其做大做強(qiáng)的發(fā)展戰(zhàn)略。

　　關(guān)鍵詞：審計質(zhì)量 審計質(zhì)量框架 透明度

　　英國財務(wù)報告委員會（the Financial Reporting Council，簡稱FRC）于2006年11月發(fā)布了“提升審計質(zhì)量”的草案，會計師事務(wù)所、職業(yè)團(tuán)體、投資者、公司和其他相關(guān)人士等39個組織參與了這次討論，2008年2月，F(xiàn)RC發(fā)布正式的審計質(zhì)量框架。英國審計質(zhì)量框架基本上包括了影響審計質(zhì)量的所有要素，以及對這些要素產(chǎn)生負(fù)面影響的情況。本文擬對英國審計質(zhì)量框架發(fā)布的背景及具體內(nèi)容進(jìn)行剖析，以期進(jìn)一步推動我國會計師事務(wù)所提高審計質(zhì)量。

　　一、英國審計質(zhì)量框架發(fā)布的背景分析

　　在20 世紀(jì)80 年代末和90 年代初，英國發(fā)生了一系列公司財務(wù)丑聞，由此引發(fā)對公司治理、財務(wù)報告和審計領(lǐng)域的重大改革，具體包括修訂《公司法》；成立Cadbury委員會、財務(wù)報告委員會（FRC）和財務(wù)報告符合委員會（FRRP）；并提高審計實(shí)務(wù)委員會（APB）的人員的獨(dú)立性。

　　2002年以后，隨著安然和世通的倒塌以及安達(dá)信的解散，英國政府、會計職業(yè)界及有關(guān)方面都進(jìn)行了深刻的反思和檢討。2003年1月，英國政府發(fā)起了一系列公司治理、會計、審計領(lǐng)域的改革，旨在改善上市公司治理狀況，增強(qiáng)審計職業(yè)界的執(zhí)業(yè)能力并且對行業(yè)監(jiān)管體系進(jìn)一步完善。例如，英國政府和歐盟對現(xiàn)行《公司法》進(jìn)行修訂并且頒布了法定審計第8號指令；更新《合并法案》以及《內(nèi)部控制的Turnbull指導(dǎo)》以促進(jìn)公司治理的改善；成立職業(yè)監(jiān)督委員會（POB）、審計檢查委員會（AIU）和會計調(diào)查和紀(jì)律委員會（AIDB）以改革注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制；審計實(shí)務(wù)委員會（APB）還頒布了一系列道德準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則以提高注冊會計師的獨(dú)立性和勝任能力。

　　然而經(jīng)濟(jì)環(huán)境等的巨大變化仍對注冊會計師審計提出了重大挑戰(zhàn)。會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境不斷發(fā)生變化；員工舞弊尤其是管理層欺詐更是增加了注冊會計師審計的難度和風(fēng)險；注冊會計師和被審計單位之間的經(jīng)濟(jì)依賴性也嚴(yán)重影響了審計獨(dú)立性和審計質(zhì)量；注冊會計師審計過程缺乏透明度也增加了信息使用者的不信任；不斷加強(qiáng)的法律和監(jiān)管環(huán)境也可能對審計質(zhì)量產(chǎn)生負(fù)面影響。

　　二、對審計質(zhì)量框架的剖析

　　究竟如何評估審計質(zhì)量？FRC提出最合適的方法是首先界定決定高質(zhì)量審計的關(guān)鍵要素，然后評估會計師事務(wù)所和項目組執(zhí)行這些要素的有效性，通過對這些要素的評估來對事務(wù)所的審計質(zhì)量進(jìn)行整體判斷。具體涉及三個方面：識別決定高質(zhì)量審計的關(guān)鍵要素；識別對這些要素產(chǎn)生負(fù)面影響的情況；評估事務(wù)所如何采取措施加強(qiáng)這些要素的有效性。

　　FRC經(jīng)過多次討論最終認(rèn)為五個方面的要素對審計質(zhì)量產(chǎn)生重大影響，具體包括：事務(wù)所文化；合伙人和員工的專業(yè)技術(shù)和個人素質(zhì)；審計過程的有效性；審計報告的可靠性和有效性；影響審計質(zhì)量的不可控因素。FRC將影響審計質(zhì)量的因素區(qū)分為可控因素和不可控因素，并涉及了影響審計質(zhì)量的多個主體，因此探討英國審計質(zhì)量框架有利于促進(jìn)被審計單位、會計師事務(wù)所、監(jiān)管者、投資者等利益相關(guān)者對審計質(zhì)量進(jìn)行更好的溝通和交流。

　　（一）涉及了影響審計質(zhì)量的三方主體

　　審計質(zhì)量框架涉及會計師事務(wù)所、被審計單位及監(jiān)管方三方主體。被審計單位是財務(wù)報表的編制者，是決定信息質(zhì)量的第一關(guān)口；會計師事務(wù)所的責(zé)任是搜集審計證據(jù)并對財務(wù)報表發(fā)表審計意見，是保證信息質(zhì)量的第二關(guān)口；監(jiān)管方的職責(zé)是制定會計、審計準(zhǔn)則并對會計和審計質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)管，是保證信息質(zhì)量的第三關(guān)口。只有這三個關(guān)口的質(zhì)量都有保證，才能促進(jìn)高質(zhì)量審計的形成。

　?。ǘ﹨^(qū)分了影響審計質(zhì)量的可控與不可控因素

　　審計質(zhì)量框架包含了影響審計質(zhì)量的會計師事務(wù)所五個可控因素和六個不可控因素。其中事務(wù)所文化、合伙人、員工的專業(yè)技術(shù)和個人素質(zhì)、審計過程的有效性、審計報告的可靠性和有效性是會計師事務(wù)所可以控制的因素。不可控因素有六個方面，這六個方面又分別涉及被審計單位和外部環(huán)境，其中被審計單位的公司治理、審計委員會的職責(zé)、股東參與會計師事務(wù)所聘任的程度等涉及被審計單位；審計報告日期過于集中、注冊會計師責(zé)任明確以及審計質(zhì)量的監(jiān)管環(huán)境屬于整個會計師事務(wù)所發(fā)展的外部環(huán)境。FRC對于可控因素和不可控因素的區(qū)分，為事務(wù)所進(jìn)行質(zhì)量控制以及財政部和行業(yè)協(xié)會對審計質(zhì)量的監(jiān)管提供了新思路和線索。

　?。ㄈ┘?xì)化了影響審計質(zhì)量的會計師事務(wù)所的可控因素

　　會計師事務(wù)所是審計報告的編制者，是審計質(zhì)量最直接責(zé)任方。FRC從事務(wù)所文化、合伙人、員工的專業(yè)技術(shù)和個人素質(zhì)、審計過程及審計報告的角度分別闡述了影響審計質(zhì)量的可控因素。其中事務(wù)所文化、合伙人、員工的專業(yè)技術(shù)和個人素質(zhì)為高質(zhì)量審計提供了事務(wù)所環(huán)境和人員保障。審計產(chǎn)品的生產(chǎn)過程是決定審計質(zhì)量高低的最直接因素，審計質(zhì)量框架從生產(chǎn)流程的角度分析了影響審計質(zhì)量的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，包括審計計劃、審計證據(jù)的搜集、審計工作底稿、審計復(fù)核、審計質(zhì)量控制等。審計質(zhì)量框架提出的可控因素有助于幫助會計師事務(wù)所尋找提升審計質(zhì)量的關(guān)鍵點(diǎn)。

　　（四）考慮了對提升審計質(zhì)量的關(guān)鍵要素產(chǎn)生負(fù)面影響的情況

　　審計質(zhì)量框架不僅討論對審計質(zhì)量有促進(jìn)作用的因素，也提醒事務(wù)所、監(jiān)管者等考慮對審計質(zhì)量產(chǎn)生負(fù)面影響的情況。如格式審計報告對信息使用者的影響、非審計服務(wù)導(dǎo)致審計人才流動的影響、規(guī)則導(dǎo)向準(zhǔn)則制定模式的不利影響等。會計師事務(wù)所及監(jiān)管方應(yīng)高度重視這些不利因素對審計質(zhì)量的影響，只有將不利因素消除到最小，才能促進(jìn)審計質(zhì)量真正的提升。

　　三、英國審計質(zhì)量框架的借鑒意義

　?。ㄒ唬┲贫〞嫀熓聞?wù)所審計質(zhì)量框架

　　審計質(zhì)量框架能促進(jìn)被審計單位、會計師事務(wù)所、監(jiān)管者、投資者等利益相關(guān)者對審計質(zhì)量進(jìn)行更好的溝通和交流。雖然我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系中已經(jīng)包含了會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則和歷史財務(wù)信息審計業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制準(zhǔn)則，但質(zhì)量控制準(zhǔn)則未能包含影響審計質(zhì)量的不可控等因素，因此建議我國財政部或注冊會計協(xié)會盡快制定審計質(zhì)量框架以幫助被審計單位評價審計建議，幫助審計委員會評估外部審計的有效性，幫助監(jiān)管者對會計師事務(wù)所進(jìn)行監(jiān)管，幫助利益相關(guān)者評價會計師事務(wù)所執(zhí)行高質(zhì)量審計的政策和措施。

　　（二）對影響審計質(zhì)量的可控因素高度重視并落到實(shí)處

　　2006年2月，財政部頒布了中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，其中包括針對會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制和歷史財務(wù)信息審計的質(zhì)量控制。兩個準(zhǔn)則的頒布說明質(zhì)量控制準(zhǔn)則對于審計質(zhì)量的提高重要，但事務(wù)所的質(zhì)量控制很容易流于形式，因此建議會計事務(wù)所結(jié)合審計質(zhì)量框架中的可控因素將質(zhì)量控制落到實(shí)處。

　?。ㄈ┡秾徲嬞|(zhì)量自評報告以增加事務(wù)所透明度

　　審計產(chǎn)品有其特殊性，信息使用者很難鑒別審計質(zhì)量的高低。2008年1月，中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布《注冊會計師和會計師事務(wù)所信息披露制度》，該制度明確規(guī)定會計師事務(wù)所對外披露三方面的信息，其中包括執(zhí)業(yè)質(zhì)量的信息。建議會計師事務(wù)所按照審計質(zhì)量框架的體系進(jìn)行每個要素的自評，以增強(qiáng)審計過程的透明度，提高信息使用者的信心。

　　（四）把握好準(zhǔn)則制定原則導(dǎo)向和規(guī)則導(dǎo)向的關(guān)系

　　原則導(dǎo)向準(zhǔn)則制定方法適用性強(qiáng)，對日漸復(fù)雜的審計業(yè)務(wù)有一定作用，但不夠詳細(xì)。規(guī)則導(dǎo)向準(zhǔn)則制定方法針對性強(qiáng)，具體明確，但注冊會計師容易為了滿足準(zhǔn)則規(guī)定而實(shí)質(zhì)降低審計質(zhì)量。在制定審計準(zhǔn)則時，準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)要處理好原則和規(guī)則的關(guān)系，審計準(zhǔn)則既要有原則性的規(guī)定，充分發(fā)揮注冊會計師的職業(yè)判斷，又要有可操作性的程序，便于注冊會計師執(zhí)業(yè)，以保證獨(dú)立審計準(zhǔn)則得到貫徹和落實(shí)。

　?。ㄎ澹┘訌?qiáng)上市公司公司治理并明確審計委員會的責(zé)任

　　公司治理的好壞對財務(wù)報告以及審計過程產(chǎn)生重大影響。良好的公司治理有助于提高財務(wù)報表的可靠性。FRC在審計質(zhì)量框架中也多次談及審計委員會對會計事務(wù)所的聘任以及審計過程的重大影響。我國應(yīng)明確審計委員會在會計事務(wù)所聘任及評價方面的職責(zé)，并要求上市公司應(yīng)在年度報告中說明審計委員會履行其職責(zé)的情況。

　　參考文獻(xiàn)：

　　1.Finacial Reporting Council.The Audit Quality Framework.Http://www.frc.org.uk/documents/ pagemanager. 2008

　　2.Finacial Reporting Council.Feedback paper-Promoting Audit Quality. press/pub1418.html.2007