一、前言

　　1946年，克里斯蒂。威特羅和里伯瑞。普格里茲合伙共同出資在紐約成立了一家小的建筑公司。隨著公司規(guī)模的不斷擴(kuò)大，聘用盧索當(dāng)會(huì)計(jì)，還任命他為執(zhí)行副總裁。幾年后，他們又雇了曾在畢觀威事務(wù)所工作過的兩個(gè)人擔(dān)任會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)主任。1955年威特羅和普格里茲將他們所有的生意合并，成立了巴克雷斯建筑公司。4年后，公司以每股3美元的價(jià)格，公開上市發(fā)行了56萬股普通股，不久，巴克雷斯公司的股票就列入美國(guó)證券交易所上市的名單之中。

　　巴克雷斯公司的主要業(yè)務(wù)是承建保齡球道。自1952年美國(guó)有了自動(dòng)裝瓶機(jī)后，保齡球作為一種娛樂性的體育活動(dòng)受到極力推崇，保齡球道的需求旦以驚人的速度增長(zhǎng)。巴克雷斯公司在1960年時(shí)已是美國(guó)每三大保齡球道建造商。據(jù)報(bào)道，1956年巴克雷斯公司的總銷售額為80萬美元；4年后，公司總收超過900萬元，凈收益約75萬美元。在1961年初發(fā)行的《華爾街雜志》中，該公司財(cái)務(wù)主管預(yù)測(cè)當(dāng)年的總銷售額將達(dá)到1500萬美元，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)120萬美元。

　　巴克雷斯公司大多是為一些小的辛迪加投資者修建保齡球道。在簽約建筑合同時(shí)，這些辛迪加投資者必須向巴克雷斯公司預(yù)付一小部分訂金和簽發(fā)一張分期付款的匯票，隨著保齡球道施工的進(jìn)棄，在幾年內(nèi)將余額會(huì)清。1960年巴克雷斯公司開始與某財(cái)務(wù)公司進(jìn)行銷售回租交易。在交易中，巴克雷斯公司將修建的球道賣給該財(cái)務(wù)公司，該財(cái)務(wù)公司再將球道回租給巴克雷斯公司的子公司，由其子公司來經(jīng)營(yíng)球道。巴克雷斯公司對(duì)上述兩類交易沒有考慮任何理財(cái)技巧，在沒有收到任何一筆大額付款之前，就在建造費(fèi)用上投入了大筆現(xiàn)金。結(jié)果，巴克雷斯公司不得不為建筑項(xiàng)目不斷地尋找外部融資。1961年5月為了解決迫切急需的營(yíng)運(yùn)資金，公司向證券交易委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱“證券會(huì)”）遞交了S—1有價(jià)證券申請(qǐng)上市登記表，要求發(fā)行總金額為174萬美元，期限為15年，利率為5.5%的長(zhǎng)期債券。

　　60年代初，人們對(duì)新型保齡球道發(fā)生了興趣，導(dǎo)致舊型球道市場(chǎng)一落千丈。這突如其來的市場(chǎng)變化和大量的外借資金，使巴克雷斯公司在1962年陷入了財(cái)務(wù)危機(jī)。許多簽約者開始拖欠到期的應(yīng)付款項(xiàng)，巴克雷斯公司不得不自行承擔(dān)已建好的球道的運(yùn)行費(fèi)用，這就更加劇了巴克雷斯公司資金周轉(zhuǎn)的困難。1962年末，由于還不起外部債券的利息，巴克雷斯公司只好按照聯(lián)邦破產(chǎn)法的規(guī)定宣布破產(chǎn)。破產(chǎn)后，購(gòu)買該公司1961年公開發(fā)行債券的人們集體上訴，巴克雷斯公司、證券經(jīng)紀(jì)商、以及畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱畢馬威事務(wù)所）均成為被告。這個(gè)案件之所以著名是因?yàn)橐韵略颍菏紫?，該案件是?933年證券法頒布以來第一個(gè)大案，它牽涉到在證券法首次對(duì)新證券發(fā)行作了法律規(guī)定以后，該如何處理與此有關(guān)的法律糾紛問題。其次，對(duì)審計(jì)職業(yè)界來說，這個(gè)案例也很重要，因?yàn)樗?933年證券法頒布以來，第一個(gè)強(qiáng)調(diào)審計(jì)人員法律責(zé)任范圍和性質(zhì)的案件。尤為重要的是，該案例將成為聯(lián)邦法院依據(jù)1933年證券法履行了應(yīng)盡的職責(zé)。

　　在巴無雷斯公司的上訴案中，主審法官集中討論了三個(gè)問題：

　　1、巴克雷斯公司在申請(qǐng)發(fā)行利率為5.5%，期限為15年的債券時(shí)，所遞交的S—1表中是否包含錯(cuò)誤的披露。

　　2、如果表中有錯(cuò)誤的披露，這些錯(cuò)誤是否“重大”。

　　3、在核實(shí)表中的內(nèi)容有無重大錯(cuò)誤時(shí)，審計(jì)人員是否履行了應(yīng)盡的謹(jǐn)慎責(zé)任。

　　聯(lián)邦法官司麥克林寫下了對(duì)巴克雷斯公司一案的意見，并從會(huì)計(jì)和審計(jì)的角度闡述了對(duì)這三個(gè)問題的理解。為此，許多審計(jì)職業(yè)觀察者認(rèn)為，只有通過對(duì)照證券法，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行聽證，才能對(duì)巴克雷斯公司問題材作出公正的處理意見。

　　問題1：巴克雷斯公司S—1有價(jià)證券上市申請(qǐng)表中是否有錯(cuò)誤的披露。

　　巴克雷斯公司1958到1960年的財(cái)務(wù)報(bào)表都是由畢觀威事務(wù)所審計(jì)的。為了發(fā)行債券，S—1表中包含了如下審計(jì)內(nèi)容，即1961年第一季度的財(cái)務(wù)報(bào)表和畢觀威事務(wù)所對(duì)該委度財(cái)務(wù)報(bào)表的復(fù)核。在評(píng)價(jià)畢馬威事務(wù)所在此案件中的表現(xiàn)時(shí)，麥克林法官將主要問題集中在事務(wù)所對(duì)巴克雷斯公司1960年的報(bào)表審計(jì)上。法官認(rèn)為，很明顯，潛在的投資者在閱讀S—1表時(shí)，要注意1960年的財(cái)務(wù)報(bào)表，而不是未經(jīng)審計(jì)的1961年每一季度報(bào)表，或是1958年和1959年的報(bào)表。

　　巴克雷斯公司案中的原告宣稱，公司用保齡球道完工程度來計(jì)算收益是不恰當(dāng)?shù)?。這種計(jì)算方法只能用于建筑項(xiàng)目的成本，而不能說明項(xiàng)目的收益。因?yàn)檫@些項(xiàng)目的最終收益是不確定的。對(duì)這一觀點(diǎn)，麥克林法官提出了反對(duì)意見。他裁定：在這種情況下用完工百分比方法，作為一種會(huì)計(jì)處理是適當(dāng)?shù)?。但他也指出?960年12月31日會(huì)計(jì)記錄所估計(jì)的在建工程中，兩項(xiàng)工程的完工程度過于樂觀了，因此，報(bào)表上會(huì)計(jì)年度期末收入也高估了。

　　下面表1中列示了麥克林法官裁定巴克雷斯公司1960年財(cái)務(wù)報(bào)表中主要錯(cuò)誤事項(xiàng)。

　　所列收入的虛增部分是來自于銷售回租交易，即“天堂之道”的建筑項(xiàng)目。當(dāng)時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中允許將會(huì)計(jì)期間的銷售回租交易的總收益計(jì)入當(dāng)期收入，但麥克林法官司卻裁定，這種會(huì)計(jì)處理方式即使符合公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但在此也不允許。他指出：“天堂之道”的交易實(shí)質(zhì)上只是巴克雷斯公司通過融資方式來完成項(xiàng)目的一種“技巧”手段，而不能成為企業(yè)的真正銷售。1960年利潤(rùn)表中收入的高估，也導(dǎo)致了公司當(dāng)前凈收益和每股收益的夸大。表1中這兩項(xiàng)的高估數(shù)額是麥克林法官根據(jù)1960年末財(cái)務(wù)報(bào)表中主要流動(dòng)比率的錯(cuò)誤所造成的影響，成為巴克雷斯公司破產(chǎn)前資金周圍困難的焦點(diǎn)。麥克林法官司尤為關(guān)注的是，1960年12月底，巴克雷斯公司從它的非合并子公司中轉(zhuǎn)入的14.5萬美元現(xiàn)金。公司對(duì)這次轉(zhuǎn)移現(xiàn)金交易作了規(guī)定，即1961年1月16日，巴克雷斯公司必須再將這筆現(xiàn)金還給這家子公司。很明顯，這筆交易是由盧索特意安排的。麥克林法官作了如下批注：無論如何，這樣處理如此多的現(xiàn)金（14.5萬美元），而且沒有任何暫時(shí)存款的特殊說明，屬于誤導(dǎo)信息。此事件的發(fā)現(xiàn)很重要，因?yàn)樗衣读税涂死姿构拘钜庹谘诮?jīng)營(yíng)情況的事實(shí)，并說明了巴克雷斯公司高級(jí)官員的可信度及其它方面所作的供詞值得懷疑。

　　麥克林法官除了裁定巴克雷斯公司1960年12月31日?qǐng)?bào)表上現(xiàn)金余額的夸大外，還得出其應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)也夸大了的結(jié)論。法官認(rèn)為，1960年末，公司應(yīng)對(duì)明顯收不回來的應(yīng)收賬款計(jì)提5萬美元的壞賬準(zhǔn)備，并且有一筆應(yīng)收賬款屬于其子公司，不應(yīng)列在資產(chǎn)負(fù)債表上，因?yàn)檫@屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)行為。對(duì)于應(yīng)收票據(jù)公司經(jīng)常用客戶所簽匯票向財(cái)務(wù)公司貼現(xiàn)，財(cái)務(wù)公司留下一定比例的金額作為抵押，以防部分匯票不能按時(shí)兌現(xiàn)。只有當(dāng)一張匯票全額兌現(xiàn)后，抵押部分才匯給巴克雷斯公司。巴克雷斯公司為了使公布的財(cái)務(wù)報(bào)表顯示良好的資金周轉(zhuǎn)情況，將財(cái)務(wù)公司留作抵押的金額也列入流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目中是誤導(dǎo)行為。其理由是：1）由于一些客戶經(jīng)常拖欠票據(jù)的支付，有一定比例的抵押永遠(yuǎn)不會(huì)匯回巴克雷斯公司。2）匯款往往是發(fā)生在匯票貼現(xiàn)幾年之后。麥克林法官指出：最后一個(gè)實(shí)質(zhì)性的錯(cuò)誤是關(guān)于年巴克雷斯公司財(cái)務(wù)報(bào)表上的或有負(fù)債項(xiàng)目低估問題。公司大量的或有負(fù)債是向財(cái)務(wù)公司貼現(xiàn)應(yīng)收票據(jù)所引起的。法官裁定巴克雷斯公司估計(jì)或有負(fù)債數(shù)額不當(dāng)，造成如表1所列示低估問題。在1960年財(cái)務(wù)報(bào)表中，此項(xiàng)低估金額約為37.5萬美元。

　　問題2：巴克雷斯公司S—1有價(jià)證券上市申請(qǐng)表中的錯(cuò)誤披露是否屬于“重大”？

　　麥克林法官審核S—1表時(shí)提出的第二個(gè)主要問題是：財(cái)務(wù)報(bào)表的錯(cuò)誤披露是否重大。根據(jù)1933年證券法規(guī)定，被千被判是否負(fù)民事責(zé)任的最先決條件就是看其是否存在重大的錯(cuò)誤披露。證券會(huì)對(duì)重大性的定義如下：當(dāng)“重大性”用于任何信息披露要求時(shí)其限定范圍是，披露的內(nèi)容使一秀謹(jǐn)慎的投資者在購(gòu)習(xí)上市登記證券時(shí)，能得到合理的信息，否則就屬“重大”。對(duì)報(bào)表中高估的銷售額、營(yíng)業(yè)凈收入、每股收益等指標(biāo)“是否會(huì)阻止一般謹(jǐn)慎投資者購(gòu)買”公司1961年發(fā)售的債券時(shí)，法官裁定：每項(xiàng)錯(cuò)誤的嚴(yán)懲性均不足以打消一個(gè)謹(jǐn)慎投資者購(gòu)買債券的念頭。因?yàn)?，債券本身就被認(rèn)為是一種“投機(jī)”證券，所以，未來投資者不會(huì)因?yàn)?960年財(cái)務(wù)報(bào)表上的銷售和收益數(shù)據(jù)上“相當(dāng)小的錯(cuò)誤”而撤回投資。

　　法官裁定，報(bào)表上的或有負(fù)債低估37.5萬美元也不屬于重大數(shù)額。他指出，巴克雷斯公司當(dāng)時(shí)的總資產(chǎn)為6101085美元，與總資產(chǎn)相比，無論是報(bào)表附注上已披露的，還是實(shí)際確實(shí)存在的或有負(fù)債，對(duì)未來投資者來說，總資產(chǎn)額可能都是“一個(gè)很大的數(shù)額。”據(jù)他分析：“如果投資者看到巴克雷斯公司報(bào)表附注中的說明，也許很樂意買其債券，如果再告訴他們或有負(fù)債實(shí)際比報(bào)表附注中高出37.5萬美元，我懷疑他們中否會(huì)立即因此而不買債券。”因此，他認(rèn)為，這一錯(cuò)誤表述不具有重大性。然而，麥克林法官裁定報(bào)表中流動(dòng)資產(chǎn)和由此計(jì)算出的流動(dòng)比率的主估屬于重大性錯(cuò)誤。從表1中所列示百分比來看，被裁定為重大錯(cuò)誤的“流動(dòng)比率”與裁定為非重大錯(cuò)誤的“第股收益”的高估相差甚小。然而，法官的理由是：與公司股東相比，債券持有人或未來投資者對(duì)公司資金流動(dòng)狀況高估的關(guān)心更甚于對(duì)公司收益的高估，尤其對(duì)曾發(fā)生過資金流動(dòng)困難和將面臨嚴(yán)懲營(yíng)運(yùn)資金短缺的公司更是如此。

　　問題3：畢馬威事務(wù)所在復(fù)核S—1表時(shí)，是否盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任。在巴克雷斯公司案中，畢馬威事務(wù)所的主要辯詞是：他們已盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任。

　　在1933年證券法中，對(duì)謹(jǐn)慎責(zé)任作了如下定義：在合理的調(diào)查分析之后，有適當(dāng)?shù)睦碛上肽畈⒄鎸?shí)地確認(rèn)當(dāng)時(shí)報(bào)表所陳述的內(nèi)容均已屬實(shí)，沒有遺漏任何重大事實(shí)，不對(duì)報(bào)表使用者造成誤導(dǎo)，并對(duì)此進(jìn)行所有的必要說明。根據(jù)此定義，比馬威事務(wù)所如要對(duì)此進(jìn)行辯護(hù)，就必須提供證據(jù)說明其審計(jì)人員對(duì)S—1表進(jìn)行了“合理地調(diào)查”，并由此得出就重大性原則來說表中所陳述的內(nèi)容是正確的。麥克林法官審核了畢馬威事務(wù)所的工作底稿，這些底稿記錄了該事務(wù)所為了復(fù)核S—1表，對(duì)巴克雷斯公司1960年度的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)程序和1961年每一季度財(cái)務(wù)報(bào)表的復(fù)核程序。這項(xiàng)審計(jì)和復(fù)核工作主要是由年輕的高級(jí)審計(jì)員貝拉第進(jìn)行的。麥克林法官認(rèn)為：選貝拉第作為巴克雷斯公司的高級(jí)審計(jì)員，從事相當(dāng)復(fù)雜的審計(jì)業(yè)務(wù)的決策值得商榷。因?yàn)楫?dāng)時(shí)他還不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，南昌且他以前對(duì)保齡球行業(yè)沒有任何經(jīng)驗(yàn)，只不過最近剛提為高級(jí)審計(jì)員而已。尤為關(guān)注的是“天堂之道”建造項(xiàng)目的銷售回租交易審計(jì)程序。在仔細(xì)審查畢馬威事務(wù)所的工作底稿后，法官得出這樣一個(gè)結(jié)論：即貝拉第從來就沒有將這筆交易當(dāng)作一項(xiàng)重要的關(guān)聯(lián)公司交易進(jìn)行審計(jì)。令人注意的是，承擔(dān)巴克雷斯公司審計(jì)的經(jīng)理在審計(jì)之前很明顯的已經(jīng)發(fā)現(xiàn)這一事實(shí)，他在貝拉第的工作底稿中作了如下批注：“在與泰德?？饲袪枺ò蜖柪姿构镜呢?cái)務(wù)主任）60分鐘的面談這后，他透露出巴克雷斯公司正將一球道租給其子公司，這一業(yè)務(wù)的收入來自關(guān)聯(lián)企業(yè)，應(yīng)從巴克雷斯公司的收益中扣除。”對(duì)上述批注，貝拉第在工作底稿上加上如下注釋：“關(guān)聯(lián)企業(yè)將所胡權(quán)轉(zhuǎn)給了別人?！狈ü侔l(fā)現(xiàn)，這一注釋有些模糊，但可以說明貝拉第相信這部分資產(chǎn)已賣給了外部第三者。如果是這樣的活，法官認(rèn)為貝拉第應(yīng)完成一定程序來證實(shí)這一銷售是否屬實(shí)，但很顯然他卻沒有這樣做。

　　麥克林法官裁定，對(duì)貝拉第沒有發(fā)現(xiàn)巴克雷斯公司從其非合并公司轉(zhuǎn)入，并在年初再轉(zhuǎn)出的約14.5萬美元不負(fù)有責(zé)任。法官指出，盧索沒有通知貝拉第或畢馬威事務(wù)所的其他審計(jì)人員這一情況，“要求貝拉第查出巴克雷斯公司在滑有任何異?，F(xiàn)象的條件下所進(jìn)行的舞弊行為，是不合理的”。關(guān)于對(duì)屬于財(cái)務(wù)公司的抵押部分，且被列入巴克雷斯公司財(cái)務(wù)報(bào)表的流動(dòng)資產(chǎn)的處理，法官認(rèn)為：貝拉每應(yīng)該可以確定大部分抵押在一年內(nèi)是收不回來的，不能將它列入流動(dòng)資產(chǎn)。法官對(duì)作為高級(jí)審計(jì)員貝拉第最為嚴(yán)厲的指責(zé)是他在1961年春所做的S—1表的復(fù)核。就巴克雷斯公司案中對(duì)S—1表的復(fù)核。就巴克雷斯公司案中對(duì)S—1表的復(fù)核有如下法律定義：

　　對(duì)公司報(bào)表的期后事項(xiàng)復(fù)核的目的（指S—1表的復(fù)核作為上市登記聲明的參考）是確定公司的財(cái)務(wù)狀況是否有重大變更，是否有重大事項(xiàng)需要披露的，以防資產(chǎn)負(fù)債表上的數(shù)字對(duì)公眾進(jìn)行誤導(dǎo)。

　　畢馬威事務(wù)所要求審計(jì)人員應(yīng)遵循的部分審計(jì)程序。法官指出：貝拉第所用的程序民公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則一致，但他沒有完滿地完成這些審計(jì)程序。他只用了二天多的時(shí)間來復(fù)核S—1表，總共20.5個(gè)小時(shí)。對(duì)于1961年發(fā)生的事項(xiàng)他沒有發(fā)現(xiàn)任何錯(cuò)誤和遺漏，而我前面所述的那些錯(cuò)誤事項(xiàng)都是重大的，他所得到的答案都是來自于公司管理層，而沒有親自去證實(shí)這些答案是否屬實(shí)。所以，他的S—1表復(fù)核沒有任何價(jià)值。

　　在麥克林法官通篇研究巴克雷斯公司的審計(jì)工作底稿后，他裁定畢觀威事務(wù)所不能證明其已盡了應(yīng)有的謹(jǐn)慎責(zé)任。他對(duì)案件中的其他主要被衙也提出了相同結(jié)論。與皮同時(shí)，法案還指出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在無保留意見審計(jì)報(bào)告中，使用了“財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)地反映其財(cái)務(wù)狀況”一詞，因此，當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表沒有過達(dá)到這一要求時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)其承諾負(fù)責(zé)。在法庭要求提交對(duì)被千的審判結(jié)果前，一個(gè)和解方案使巴克雷斯公司案的各有關(guān)方達(dá)成共識(shí)。然而，各方在和解交易中應(yīng)該付出的或應(yīng)該得到些什么，那是永遠(yuǎn)不會(huì)公開的。

　　二、該案例對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的啟示與教訓(xùn)

　　在證券市場(chǎng)上，當(dāng)證券持有者受到信息誤導(dǎo)而受到經(jīng)濟(jì)損失時(shí)，其首先想到的就是起訴注冊(cè)會(huì)計(jì)師并要求其賠償損失。因?yàn)?，他們認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師既然審核了財(cái)務(wù)報(bào)表，就應(yīng)保證財(cái)務(wù)報(bào)表萬無一失，而不應(yīng)該存在任何誤導(dǎo)的會(huì)計(jì)信息，這就是社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的期望。但在現(xiàn)實(shí)中，由于成本——效益原則的限制，以及審計(jì)手段的限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法保證經(jīng)過審核的財(cái)務(wù)報(bào)表中不出現(xiàn)任何差錯(cuò)，這就是社會(huì)期望與注冊(cè)會(huì)計(jì)師能力的差距。從目前來看，這一差距是無法消除的。因此，為了保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不去承受超過去時(shí)其能力的責(zé)任，往往通過一定的程序來凌晨斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否要對(duì)誤導(dǎo)的信息負(fù)責(zé)。而這一程序，就是該案例中麥克林法官提出的三個(gè)問題。這對(duì)我們今后如何界定注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任有一定的啟示意義。另外，該案例子中的其他問題也對(duì)我們進(jìn)一步認(rèn)識(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的作用提供了參考。我們可從上述雜例中汲取以下幾個(gè)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)：

　　1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審核財(cái)務(wù)報(bào)表前，應(yīng)該充分考慮財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的范圍。在上述案例中，經(jīng)事務(wù)所審核過的巴克雷斯公司財(cái)務(wù)報(bào)表與S—1復(fù)核表雖然是提交給證券會(huì)的，但實(shí)質(zhì)上是針對(duì)購(gòu)買上市債券的投資者的。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將審計(jì)重點(diǎn)放在債券投資者最為關(guān)心的各種流動(dòng)比率上，而不是一般常規(guī)審計(jì)程序上。因?yàn)?，在該?xiàng)審計(jì)中，債券購(gòu)買者是預(yù)計(jì)的報(bào)表使用者，也就是通常所稱的預(yù)計(jì)第三者。根據(jù)美國(guó)的法律，審計(jì)人員如果在審計(jì)中無意地兒了普通過失，要對(duì)預(yù)計(jì)的第三者負(fù)法律責(zé)任。同樣，我國(guó)現(xiàn)在也已開始了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)預(yù)計(jì)第三者負(fù)責(zé)的法律問題的關(guān)注。在我國(guó)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第四十二條的規(guī)定中，已明確了注冊(cè)會(huì)計(jì)師要對(duì)委托人與利害關(guān)系人負(fù)法律責(zé)任，而這里所謂的利害關(guān)系人，就是預(yù)計(jì)第三者。因此，在審計(jì)過程中，關(guān)注預(yù)計(jì)第三者的利益，應(yīng)該成為我們注冊(cè)會(huì)計(jì)師在今后審計(jì)中特別予以重視的問題。

　　2、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)已于1996年12月6日頒布了《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號(hào)——審計(jì)重要性》的公告，并要求在1997年12月1日起執(zhí)行。但許多注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，該項(xiàng)準(zhǔn)則過于理論化，在實(shí)踐事比較難以貫徹。但在上述案例中我們看到，這一準(zhǔn)則是具有相當(dāng)現(xiàn)實(shí)意義。注冊(cè)會(huì)計(jì)師所執(zhí)行的只能是抽樣審計(jì)，其結(jié)論只能是在一定把握的基礎(chǔ)上。如何確認(rèn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否盡到了責(zé)任？就只能以重大性作為標(biāo)準(zhǔn)。在上述案例子中，法官判定馬克思雷斯公司財(cái)務(wù)報(bào)表中是否存在重大錯(cuò)誤信息，是比較客觀的，他既沒有將巴克雷斯公司在現(xiàn)金問題材上的舞弊責(zé)任（通過關(guān)聯(lián)公司借用現(xiàn)金14.5萬元，以掩蓋其現(xiàn)金短缺現(xiàn)象）歸咎于注冊(cè)會(huì)計(jì)師，也滲將或有負(fù)債及完工計(jì)算程度所出現(xiàn)的偏差問題，要注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)責(zé)任，而是將資產(chǎn)流動(dòng)比率來作為重大問題予以考慮，這就完全站在報(bào)表使用者的角度，來考慮什么是重大性問題。這對(duì)我們今后如何理解重大性標(biāo)準(zhǔn)，是大有裨益的。

　　3、對(duì)于審計(jì)報(bào)告，過支注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)比較多地是站在專業(yè)的角度來理解的。所以在審計(jì)報(bào)告中的措詞方面，就往往不太考慮法律上的嚴(yán)謹(jǐn)性，采用一些易于被人鉆法律空子的詞匯，如“真實(shí)”、“客觀”、“準(zhǔn)確”等這些過于自信的詞匯。因此，一量發(fā)生法律糾紛，這些詞匯就成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師抗辯中的絆腳石。在上述案件發(fā)生后，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)立即了召開會(huì)議，榫了審計(jì)報(bào)告中的不足，修改了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告的格式，刪除了一些可能引起人們誤解的詞匯，如“真實(shí)”、“準(zhǔn)確”等，改用一些比較中性、有一定幅度的詞匯，如“公允”、“重大”等詞匯，這樣，一旦發(fā)生法律糾紛，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就有較大的周旋余地。事實(shí)證明，在今后的實(shí)踐中，這一個(gè)修改起到了良好的保護(hù)作用。但反觀我國(guó)一些專業(yè)審計(jì)或業(yè)務(wù)報(bào)告，仍然在使用一些令人誤解的詞匯，如在驗(yàn)資報(bào)告中還在使用“真實(shí)”、“合法”等這些比較肯定的詞匯，這就給今后的法律糾紛埋下了隱患。事實(shí)上我們完全可以用一些比較中性的詞匯來代替這些可能會(huì)引起誤解的詞。這樣，既不會(huì)防礙報(bào)告的使用，又不會(huì)引起一些不必要的麻煩，何樂而不為呢？難道一定要到我們與上述案例一樣受到損失后，再來重新榫我們的專業(yè)報(bào)告嗎？這是我們從該案例中應(yīng)該汲取的一個(gè)非常有意義的，也是非常重要的教訓(xùn)。