《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易的披露》，是國家最新頒布的八項會計準(zhǔn)則之一，其重要性不容置疑。然而這項新的會計準(zhǔn)則在與稅法的協(xié)調(diào)上，至今仍有漏洞，那么———關(guān)聯(lián)方關(guān)系是商業(yè)活動中企業(yè)間一種正常和反復(fù)發(fā)生的關(guān)系。組成了關(guān)聯(lián)方的關(guān)系，企業(yè)購買和銷售產(chǎn)品時可能會取得比在公開市場上更為優(yōu)惠的價格，或者能夠獲得研究和開發(fā)的能力，獲取商業(yè)信息、專業(yè)知識等，因此可能會對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生影響。本文試圖比較稅法與會計準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方交易的規(guī)范，提出二者的協(xié)調(diào)辦法。

　　會計準(zhǔn)則只給出了判斷關(guān)聯(lián)方存在的基本標(biāo)準(zhǔn)，即“在企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營決策中，如果一方有能力直接或間接控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀瑢⑵湟暈殛P(guān)聯(lián)方；如果兩方或多方同受一方控制，也將其視為關(guān)聯(lián)方”。在會計準(zhǔn)則中沒有專門定義關(guān)聯(lián)方，是考慮到用一個定義很難涵蓋關(guān)聯(lián)方所要包含的內(nèi)容。在很多情況下，兩方或多方是否成為關(guān)聯(lián)方，需視具體情況而定。

　　稅法也沒有專門定義關(guān)聯(lián)企業(yè)，以舉例形式來說明關(guān)聯(lián)企業(yè)，即“關(guān)聯(lián)企業(yè)，指與企業(yè)有以下之一關(guān)系的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織：（1）在資金、經(jīng)營、購銷等方面，存在直接或間接的擁有或者控制關(guān)系；（2）直接或間接地同為第三者擁有或者控制；（3）其他在利益上相關(guān)聯(lián)的關(guān)系。”

　　會計準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)企業(yè)認(rèn)定提出了兩條標(biāo)準(zhǔn)，即“控制”和“重大影響”。“控制，指有權(quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。”控制可以通過各種方式來實現(xiàn)，主要有：通過一方擁有另一方超過半數(shù)以上表決權(quán)資本的比例來確定。“重大影響，指對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不決定這些政策。當(dāng)一方擁有另一方20％或以上至50％表決權(quán)資本時，一般認(rèn)為對被投資企業(yè)具有重大影響。”此外，符合下列情況之一的，也應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為對被投資企業(yè)具有重大影響：在被投資企業(yè)的董事會或類似的權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表；參與政策制定過程；互相交換管理人員；依賴投資方的技術(shù)資料。稅法沒有定義關(guān)聯(lián)企業(yè)實質(zhì)，僅僅舉例說明其抽象內(nèi)容，在實際工作中，稅務(wù)人員不易把握。

　　在內(nèi)容上，會計準(zhǔn)則涉及的關(guān)聯(lián)方關(guān)系主要指：直接地或者間接地控制其他企業(yè)或是受其他企業(yè)的控制，以及同受某一企業(yè)控制的兩個或多個企業(yè)；合營企業(yè)；聯(lián)營企業(yè)；主要投資者、關(guān)鍵的管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員；受主要投資個人、關(guān)鍵的管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員直接控制的其他企業(yè)。

　　稅法規(guī)定關(guān)聯(lián)企業(yè)，指相互間直接或者間接持有其中一方的股份總和達(dá)到25％或以上的；直接或間接地同為第三者擁有或者控制股份達(dá)到25％或以上的；企業(yè)與另一企業(yè)之間借貸資金占企業(yè)自有資金50％或以上，或者企業(yè)借貸資金總額的10％是由另一企業(yè)擔(dān)保；企業(yè)的董事或經(jīng)理等高級管理人員一半以上或有一名常務(wù)理事是由另一企業(yè)所委派的；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動必須由另一企業(yè)提供特許權(quán)力才能正常進(jìn)行；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營購進(jìn)原材料、零配件等由另一企業(yè)所控制或供應(yīng)；企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或商品由另一企業(yè)控制；對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、交易具有實際控制的其他利益上的關(guān)聯(lián)的關(guān)系，包括家屬、親屬關(guān)系等。

　　從內(nèi)容上看，會計準(zhǔn)則與稅法有以下方面的不同：稅法指的股份是否包括非表決權(quán)股份，如優(yōu)先股，沒有說明；對于控制股份沒有達(dá)到25％，但實際上具有重大影響的企業(yè)是否應(yīng)視作關(guān)聯(lián)企業(yè)，稅法沒有解釋；會計準(zhǔn)則中不把借貸資金比例當(dāng)做辨認(rèn)關(guān)聯(lián)企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。

　　對于控制股份沒有達(dá)到25％，但達(dá)到20％，一般認(rèn)為對被投資企業(yè)已產(chǎn)生了重大影響，在會計上按權(quán)益法核算，這是一個國際慣例。因此，筆者認(rèn)為，稅法應(yīng)把控制股份規(guī)定為20％較為合理。

　　這樣做，不僅可以擴(kuò)大稅收監(jiān)管范圍，防止稅收流失，而且有利于會計人員與稅務(wù)人員協(xié)調(diào)，也有利于稅務(wù)稽查人員直接利用審計報告，節(jié)約稅收成本。

　　在關(guān)聯(lián)企業(yè)交易額認(rèn)定上，會計準(zhǔn)則規(guī)定的關(guān)聯(lián)企業(yè)交易類型和內(nèi)容與稅法基本相同。對于關(guān)聯(lián)企業(yè)交易額，會計準(zhǔn)則沒有提供關(guān)聯(lián)企業(yè)交易的計價方法，在日常商業(yè)活動中，交易價格通常由交易各方協(xié)商確定。但是在會計報表附注中應(yīng)當(dāng)披露交易時的定價政策和定價方法。而在稅法中，詳細(xì)規(guī)定了關(guān)聯(lián)企業(yè)不同交易類型的不同計價方法：如可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法等。

　　筆者認(rèn)為，應(yīng)在會計準(zhǔn)則中規(guī)定關(guān)聯(lián)企業(yè)交易的定價標(biāo)準(zhǔn)。在關(guān)聯(lián)方交易中，定價方法多種多樣，究竟哪種方法是法律所允許的，哪種方法是法律所禁止使用的，關(guān)聯(lián)企業(yè)并不知曉，在這種情況下，會導(dǎo)致定價方法的混亂。1997年和1998年上市公司公布的年報中關(guān)于關(guān)聯(lián)企業(yè)交易定價方法的披露，已經(jīng)證實了有關(guān)定價方法的不合理性。會計準(zhǔn)則不規(guī)定關(guān)聯(lián)交易的定價方法，不僅不利于規(guī)范關(guān)聯(lián)方交易，而且也大大增加了稅收征管的難度。

　　通過上述比較，筆者認(rèn)為，規(guī)范關(guān)聯(lián)企業(yè)交易的會計準(zhǔn)則與稅法應(yīng)當(dāng)相互補(bǔ)充、相互完善，建議在稅法中按會計準(zhǔn)則規(guī)范修改關(guān)聯(lián)企業(yè)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，使之更加規(guī)范科學(xué)，并增加“控制”等重要概念的解釋，取消按借貸資金比例大小確認(rèn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的規(guī)定。

　　在會計準(zhǔn)則中，應(yīng)增加關(guān)聯(lián)企業(yè)交易的計價方法。計價方法規(guī)范可參照稅法規(guī)定。關(guān)聯(lián)方之間的交易按市場公平買價來確定，對于有關(guān)聯(lián)方在往來中提供貨物或勞務(wù)的情況，若有關(guān)的條件與正常貿(mào)易往來相同，就可采用此法。這一方法還可以用于財務(wù)費用的確定。如果貨物在有關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移以后又銷售給一個無關(guān)聯(lián)方，就可采用轉(zhuǎn)售價格，即從轉(zhuǎn)售價格中扣除一筆毛利，其扣除額應(yīng)能彌補(bǔ)轉(zhuǎn)售者的費用，并給其適當(dāng)?shù)睦麧櫋＿@一方法也可用于其他資源的轉(zhuǎn)移，比如說權(quán)利和勞務(wù)等。另一種方法是成本加利潤法，即在供應(yīng)方的成本上給予適當(dāng)?shù)母郊宇~。