2001年1月18日，財政部發布和修訂了無形資產等8項會計準則。新會計準則改變了非現金資產廣泛運用公允價值計量的方法，更多地采用了賬面價值。這是新會計準則的一個重大變化。本文對此試作分析。

　　一、公允價值與賬面價值

　　公允價值，指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償的金額。對于非現金資產，其公允價值一般為評估確認價值。如果不需評估的，其確定原則是：如該資產存在活躍市場，該資產的市價即為其公允價值；如該資產不存在活躍市場僅與該資產類似的資產存在活躍市場，該資產的公允價值應比照相關類似的資產的市價確定；如該資產和與該資產類似的資產均不存在活躍市場，該資產的公允價值按其所能產生的未來現金流量以適當的折現率貼現計算的現值確定。資產按公允價值計價，能夠真實反映其實際價值，并且具有“公允性”。但是，公允價值并非“公允”，在對非貨幣性交易中的非貨幣性資產及債務重組中股權等進行衡量時，往往難以準確規范，因此存在企業操縱利潤的風險。因此具有一定的人為因素和靈活性，可鑒證性（客觀性）就會受到沖擊，很容易被企業濫用，進行會計舞弊。并且，公允價值的運用要求有比較成熟的市場環境和素質較高的專業人員。
　　
　　非現金資產的賬面價值，是指非現金資產的賬面余額扣除有關準備后的賬面凈值。賬面價值的最大優點卻在于其金額取得較為容易，并且具有可鑒證性（客觀性），不易被人利用進行舞弊。其缺點則是不能夠真實反映非現金資產的實際價值。

　　二、從公允價值到賬面價值

　　修訂前的《非貨幣性交易》、《債務重組》、《投資》等會計準則中較多地運用了公允價值，修訂后的會計準則從防止會計舞弊的角度出發，改用了賬面價值計量方法。新發布的《租賃》準則也是如此。

　?。ㄒ唬┬抻喦暗摹斗秦泿判越灰住窚蕜t將非貨幣性交易分為同類非貨幣性交易和不同類非貨幣性交易。在同類非貨幣性交易中，“如果換出資產的公允價值低于其賬面價值，應以換出資產的公允價值作為換入資產入賬價值”。在不同類非貨幣性交易中，“應以換入資產的公允價值作為入賬價值”。修訂后的準則規定，企業發生的所有非貨幣性交易，均“應以換出資產的賬面價值，加上應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值。”這樣規定的目的顯然在于防止利用公允價值進行會計舞弊的行為。

　?。ǘ┬抻喦暗摹秱鶆罩亟M》準則規定，以非現金資產清償某項債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產的公允價值之間的差額作為債務重組收益；轉讓的非現金資產的公允價值與其賬面價值之間的差額作為資產轉讓損益。債權人應將受讓的非現金資產按其公允價值入賬。修訂后的準則將債務人重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產賬面價值和相關稅費之和的差額，全部確認為資本公積或當期損失；債權人按重組債權的賬面價值作為受讓的非現金資產的入賬價值，不再使用公允價值計價。

　?。ㄈ┬抻喦暗摹锻顿Y》準則規定，以放棄非現金資產而取得的長期股權投資，投資成本以所放棄的非現金資產的公允價值確定。修訂后的準則要求按《企業會計準則——非貨幣性交易》的規定確定，即按照所放棄的非現金資產的賬面價值加上支付的相關稅費訂價。以債務重組而取得的投資，修訂后的準則要求按《企業會計準則——債務重組》的規定確定，即按重組債權的賬面價值作為入賬價值。都放棄使用公允價值。

　　（四）新發布的《租賃》準則規定，在融資租賃開始日，“承租人通常應當將租賃開始日租賃資產原賬面價值與最低租賃付款額的現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值?！痹趪H會計準則和美國財務會計準則中，規定按租賃資產的公允價值與最低租賃付款額的現值較低者作為租入資產的入賬價值。我國《租賃》準則避開了公允價值而采用賬面價值。
　　
　　新會計準則雖然不再廣泛使用公允價值，仍將它作為一種輔助方法在《非貨幣性交易》和《債務重組》兩個準則中保留了下來。在這兩個準則中，公允價值僅作為計算或分配賬面價值的依據。
　　
　　1、在非貨幣性交易中如果發生補價，收到補價方，應按如下公式確定換入資產的入賬價值和應確認的收益：換入資產的入賬價值=換出資產賬面價值-（補價/換出資產公允價值）×換出資產賬面價值＋應確認的相關稅費；應確認的收益=補價-（補價/換出資產公允價值）×換出資產賬面價值。
　　
　　2、在非貨幣性交易中，如果同時換入多項資產，應按換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換出資產的賬面價值總額與應支付的相關稅費進行分配，以確定各項換入資產的入賬價值。
　　
　　3、在債務重組中，如果涉及多項非現金資產（或股權），債權人應按各項資產（或股權）的公允價值占非現金資產（股權）公允價值的比例，對重組債權的賬面價值進行分配，以確定各項非現金資產（或股權）的入賬價值。

　　三、賬面價值：現實的選擇

　　新發布和修訂后的會計準則嚴格限制公允價值的運用，而廣泛采用賬面價值，是我國目前現實的選擇。
　　
　　首先，符合我國財務會計目標的要求。關于財務會計目標，理論界有決策有用觀和經濟責任有用觀兩種觀點。決策有用觀面向未來，具有開放性，在資產計價上傾向于采用公允價值，經濟責任有用觀則面向過去，傾向保守，資產計價建立在歷史成本上。一般認為，我國財務會計目標應定位在經濟責任有用觀上，因而在會計準則中廣泛運用賬面價值是恰當的。
　　
　　其次，由于我國目前的生產資料二級市場、產權市場尚在建立健全之中，相關的公允價值難以真正體現“公允”，從而有可能影響企業資產或損益計量的真實性和可靠性。特別是《債務重組》和《非貨幣性交易》準則發布以后，一些企業濫用公允價值，借助關聯交易，打著債務重組和資產重組的旗號，弄虛作假，編造利潤，粉飾財務狀況。對此，社會各界反映強烈。財政部適時修改有關準則，對公允價值的運用作出嚴格限制，不失為明智之舉。
　　
　　再次，廣泛采用賬面價值符合我國會計人員的實際情況。由于在修訂前的《債務重組》、《投資》、《非貨幣性交易》準則中廣泛運用了公允價值，使其會計核算顯得比較復雜。許多會計人員對此較難理解。更何況公允價值在計量時，較多地需要計算現值，而現值的計算也是比較復雜的。實踐業已證明，我國廣大會計人員運用公允價值還存在一定的困難。
　　
　　需要說明的是，公允價值雖然暫時不適用于我國目前的“國情”，但它作為一種國際流行的計量方法，遲早會被我國會計準則再歡廣泛采用。