存貨成本的會計和稅務(wù)差異調(diào)整

來源: 張　暉編輯： 2006/04/14 09:47:15　　字體：大小

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　　存貨在發(fā)出用于生產(chǎn)產(chǎn)品、銷售或其他用途的過程中，由于會計成本和計稅成本的差異及存貨發(fā)出會計計價方法和稅務(wù)計價方法的不同，從而產(chǎn)生了存貨發(fā)出的會計成本和計稅成本的差異。

　　1.由于存貨初始成本差異的存在，在存貨的使用流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)肯定也存在著會計和稅務(wù)的差異。但是現(xiàn)行稅收政策尚無對該環(huán)節(jié)差異調(diào)整的具體規(guī)定，又因綜合調(diào)整法不符合相關(guān)稅法規(guī)定的配比原則，所以在具體操作過程中只能采取據(jù)實調(diào)整法進行處理。采取據(jù)實調(diào)整法時，企業(yè)在按會計制度對存貨進行核算確定入賬成本的同時，還應(yīng)對存在差異的存貨按照計稅成本設(shè)置備查簿，對發(fā)出的存貨按照計稅成本進行納稅調(diào)整。在會計處理的基礎(chǔ)上，加上差異額來確定所生產(chǎn)的產(chǎn)成品計稅成本（或結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品的計稅成本），并以此確定該產(chǎn)品銷售成本，使隱含在存貨中的計稅成本得以實現(xiàn)。

　　例：甲公司2004年向乙公司銷售一批產(chǎn)品，增值稅專用發(fā)票上注明的價款為300萬元，增值稅稅額為51萬元。乙公司因故無法按規(guī)定償還債務(wù)，經(jīng)協(xié)商，甲公司同意乙公司用產(chǎn)成品300件抵償該項債務(wù)，該批產(chǎn)品的公允價值和計稅價格均為300萬元，成本為200萬元，已于5月12日按規(guī)定開具了增值稅專用發(fā)票，并收到該批貨物。甲公司已為應(yīng)收賬款計提了10萬元的壞賬準備。假如甲公司月初庫存有同類產(chǎn)品500件，會計成本和計稅成本均為550萬元；于 5月20日銷售該產(chǎn)品200件，甲公司按加權(quán)平均法計算發(fā)出貨物的成本。

　　（1）甲公司取得貨物時：

　　借：庫存商品2900000應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進項稅額）510000壞賬準備100000貸：應(yīng)收賬款3510000.

　　可見，甲公司取得庫存商品的會計成本為290萬元，計稅成本為300萬元，差異額=計稅成本-會計成本=300-290=10（萬元）。

　　（2）甲公司發(fā)出貨物時：

　　甲公司銷售庫存商品的會計成本=（290+550）÷（300+500）×200=210（萬元）；

　　甲公司銷售庫存商品的計稅成本=（300+550）÷（300+500）×200=212.5（萬元）；

　　差異額=計稅成本-會計成本=212.5-210=2.5（萬元）。

　　因為甲公司計入當期利潤的成本為210萬元，而相關(guān)稅法規(guī)定應(yīng)考慮隱藏在庫存商品中的收益或損失，按計稅成本212.5萬元計算銷售產(chǎn)品的成本。所以，甲公司在計算當年度的應(yīng)納稅所得額時應(yīng)將其差異額2.5萬元作調(diào)減處理。

　　2.發(fā)出存貨計價方法的不同形成會計和稅務(wù)的差異。

　　會計制度規(guī)定，存貨發(fā)出的計價方法可由企業(yè)根據(jù)自身實際核算要求自行確定，包括后進先出法，無任何限制條件。而相關(guān)稅法對后進先出法的使用增加了限制條件：如果納稅人正在使用的存貨實物流程與后進先出法相一致，也可采用后進先出法確定發(fā)出或領(lǐng)用存貨的成本，即使用后進先出法確定發(fā)出存貨的成本，也必須是存貨在領(lǐng)用時確實采取的是將后購進的貨物先發(fā)出的流程。當企業(yè)忽視限制條件的存在，使用后進先出法時，就會出現(xiàn)存貨發(fā)出的會計成本和計稅成本的差異。

　　對于存貨計價方法的變更，隨著國稅發(fā)[2004]390號文件的執(zhí)行，會計制度規(guī)定和相關(guān)稅法規(guī)定已基本一致，不再存在差異的協(xié)調(diào)。

　　例：甲公司對存貨核算一直采用移動平均法，由于物價持續(xù)上漲，決定從2003年1月1日改用后進先出法。2003年1月1日，該企業(yè)存貨的價值為 300萬元，本年度購進4000萬元，2003年12月31日按后進先出法計算確定的存貨價值為500萬元。如按移動平均法計算，存貨的價值應(yīng)為900萬元。但企業(yè)在生產(chǎn)過程中領(lǐng)用存貨時，根本無法區(qū)分先進的存貨和后進的存貨。

　　根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，甲公司不得采用后進先出法核算，對計稅成本和會計成本的差異額應(yīng)進行調(diào)整。

　　后進先出法計算的發(fā)出存貨的會計成本為：300+4000-500=3800（萬元）；

　　移動平均法計算的發(fā)出存貨的計稅成本為：300+4000-900=3400（萬元）；

　　差異額=3800-3400=400（萬元）。

　　即甲公司因采用后進先出法造成多計成本400萬元，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

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