進出口企業避稅籌劃——出口商品消費稅的避稅籌劃
（五）出口商品消費稅的避稅籌劃
在出口貨物退（免）稅工作中，出口企業能否進行稅收籌劃，其關鍵在于不同稅收籌劃方法的運用是否產生不同的結果。如若不然，出口企業無論采取何種經營方式或貿易方式，其出口貨物退（免）稅的結果都是一樣，也就不存在著什么稅收籌劃了。事實上，現行出口貨物退（免）稅的政策和管理規定，已為出口貨物退（免）稅稅收籌劃提供了條件，使之由理論變為現實成為可能。這主要表現在以下幾個方面：
（1）不同出口貨物實行不同的出口貨物退（免）稅政策
首先，國家出口貨物退（免）稅對不同的可退稅貨物規定了不同的退稅率。若僅從退稅額的大小來分析，在以相同的征稅率完稅的情況下，出口退稅率較高的貨物肯定比出口退稅率低的貨物出口退稅額大。
其次，不同的出口貨物，除退稅率不同外，有的可辦理退稅，有的則不能辦理退稅，如原油、援外出口貨物就不能辦理出口退稅等；甚至同一種貨物，在不同時期出口，某一期間出口可辦理退稅，但另一期間出口則不能辦理退稅，如新聞紙、糖等階段性出口退稅貨物。
（2）不同貿易方式退（免）稅政策不同
首先，如前面提到的來料加工和進料加工業務就是如此。
其次，在委托出口方式下，有出口經營權的生產企業自營或委托出口自產貨物，若屬消費征稅范圍內的貨物則實行先征后退稅收政策。
此外，有出口經營權的生產企業自營或委托出口貨物，除另有規定的外，一律實行免抵退稅收管理辦法。雖然，免抵退和先征后退稅兩種稅收管理辦法對出口企業出口的貨物的增值稅負擔或征退稅差額沒有什么影響，但由于先征后退管理辦法下，實行先征稅后退稅程序，無疑增加了出口企業資金占壓，因此，二者所引起的結果是不同的。
（3）不同的人對出口貨物退（免）稅的政策和操作規定的理解不同
首先出口企業人員受環境等因素的制約，可能對出口貨物退（免）稅政策和操作的規定了解有限，也可能誤解或曲解有關政策和規定，因此常踏足所謂的“稅收陷阱”，使合法的稅收籌劃演變為違法的逃避稅行為。最常見的例子是，出口企業能享受出口免稅或退稅待遇，但由于不及時申報辦理有關手續而喪失了這一待遇，而且還要補交稅款、滯納金甚至遭受罰款；
再者，出口企業自營或委托出口自產貨物后，未按規定的期限申報退（免）稅單證或沒有取得合法齊全的退（免）稅憑證，被稅務機關補征了稅款。上述兩例子，足以說明了出口企業經常踏足“稅收陷阱”的原因和后果。
（4）不同主管出口退稅的稅務機關出口退稅的進度不同
受地區貿易多少、工作人員素質高低、辦公和退稅環境好壞等多種因素制約，不同地區的出口退稅進度也不相同。這些無疑會影響出口企業出口退（免）稅的進度，對出口企業來講，退（免）稅進度越快則越好。
（5）出口貨物退（免）稅計劃（指標）額不同
當前，我國對出口貨物退（免）稅實行計劃管理。各地主管出口退稅的稅務機關在國家下達的計劃指標內辦理退稅。由于退稅進度、貿易額等影響，計劃完成進度、貿易額等影響，計劃完成進度有所不同。合法齊全的退稅單證因指標不足而不能辦理退稅，肯定會打擊出口企業出口貿易的積極性。如何通過稅收籌劃來擺脫這種困境，成為我們研究的課題。
[案例1]
[案情說明] 君洋財務服務中心2002年8月接受了幾次關于出口貨物退還消費稅的政策問題。具體情況如下；
1.A公司為具有進出口經營權的外貿公司，2000年12月份，從摩托車制造廠購進摩托車200輛，不含稅單位為每輛8000元，當月將該批摩托車銷往國外，離岸價折合人民幣每輛10000元。已知摩托車消費稅稅率10％，請計算A公司應退還的消費稅款。
2.上述A公司當月還接受某外貿公司委托代理出口黃酒100噸，該批黃酒的工廠購入價為50萬元（不含稅）。已知黃酒消費稅單位稅額每噸240元，請計算該筆業務應退還的消費稅款。
3.某商貿公司（無進出口經營權）主要從事商品流通業務，2000年12月份委托某具有進出口經營權的外貿企業代理出口應稅消費品一批，請問該筆業務是否退還消費稅？
4.某具有進出口經營權的化妝品生產企業，2000年12月份出口化妝品一批。請問該企業是否享受消費稅退稅政策？
5.某化妝品生產企業（無進出口經營權）委托某外貿公司代理出口化妝品一批，出口離岸價折合人民幣200萬元（不含稅）。已知此化妝品消費稅稅率為30％，請計算該筆業務應退還的消費稅稅額，并說明該企業及外貿公司應如何進行賬務處理？
6.金銀首飾消費稅由生產環節改為零售環節征收后，出口金銀首飾是否退還消費稅？
[要求解答] 上述幾家公司消費稅的退稅方法。
[法律依據] 《中華人民共和國消費稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例實施細則》。
[籌劃分析] 根據稅法相關條文分別計算說明如下：
1.稅法規定，有出口經營權的外貿企業購進應稅消費品直接出口，以及外貿企業受其他外貿企業委托代理出口應稅消費品，適用“出口免稅并退稅”政策。外貿企業直接出口和代理出口貨物的應退消費稅稅款，凡屬從價定率計征消費稅的貨物應依外貿企業從工廠購進貨物時征收消費稅的價格計算。凡屬從量定額計征消費稅的貨物應依貨物購進和報關出口的數量計算。
銷售摩托車應退消費稅稅款＝出口貨物的工廠銷售額×稅率＝200×8000×10％＝160000（元）
2.銷售黃酒應退消費稅稅款＝出口數量×單位稅額＝100×240＝24000（元）
3.外貿企業只有受其他外貿企業委托，代理出口應稅消費品才可辦理退稅，外貿企業受其他非生產性的商貿企業委托，代理出口應稅消費品一律不予退稅。[注該政策與出口貨物退（免）增值稅的政策規定是一致的].因此，該筆業務不得退還消費稅。
4.稅法規定，有出口經營權的生產性企業自營出口或生產企業委托外貿企業代理出口自產的應稅消費品，適用“出口免稅但不退稅”政策，依據其實際出口數量免征消費稅，不予辦理退還消費稅。該企業出口時免征增值稅，不享受消費稅退稅政策。
5.對無進出口經營權的生產企業委托出口的應稅消費品，實行“先征后退”辦法。
應征消費稅＝200×30％＝60（萬元）
應退消費稅＝200×30％＝60（萬元）
生產企業賬務處理為：
計算應交的消費稅時，
借：應收賬款 60萬元
貸：應交稅金——應交消費稅 60萬元
實際繳納消費稅時，
借：應交稅金——應交消費稅 60萬元
貸：銀行存款 60萬元
應稅消費品出口收到外貿企業退回的稅金，
借：銀行存款 60萬元
貸：應收賬款 60萬元
外貿公司賬務處理為：
將應稅消費品出口后，收到稅務部門退回生產企業交納的消費稅，
借：銀行存款 60萬元
貸：應付賬款 60萬元
將此項稅金退還生產企業時，
借：應付賬款 60萬元
貸：銀行存款 60萬元
6.根據財稅字[1994]095號文件規定，金銀首飾消費稅由生產銷售環節征收改為零售環節征收。金銀首飾的零售業務是指將金銀首飾銷售給中國人民銀行批準的金銀首飾生產、加工、批發、零售單位以外的單位和個人的業務。金銀首飾消費稅改變征稅環節后，經營單位進口金銀首飾的消費稅，由進口環節征收改為在零售環節征收，出口金銀首飾由出口退稅改為出口不退消費稅。
[特別提示] 計算出口消費稅應退消費稅的稅率或單位稅額，依據稅法規定的消費稅稅目稅率執行。企業應將不同消費稅稅率的出口應稅消費口分開核算和申報，凡劃分不清適用稅率的，一律從低適用稅率計算應退消費稅稅額。
由于消費稅只在生產環節征收，因此，對生產企業按其實際出口數量免征生產環節消費稅。又因其出口時已免征消費稅，即出口時，已不含有消費稅，所以無須辦理退還消費稅。這項政策規定與生產性企業自營出口或委托代理出口自產貨物退（免）增值稅的規定是不一樣的。其政策區別的原因是，消費稅僅在生產企業的生產環節征收，生產環節免稅了，出口的應稅消費品就不含稅了；而增值稅卻在貨物銷售的各個環節征收，生產企業出口貨物時，已納的增值稅就需退還。
在出口貨物退（免）稅工作中，出口企業能否進行稅收籌劃，其關鍵在于不同稅收籌劃方法的運用是否產生不同的結果。如若不然，出口企業無論采取何種經營方式或貿易方式，其出口貨物退（免）稅的結果都是一樣，也就不存在著什么稅收籌劃了。事實上，現行出口貨物退（免）稅的政策和管理規定，已為出口貨物退（免）稅稅收籌劃提供了條件，使之由理論變為現實成為可能。這主要表現在以下幾個方面：
（1）不同出口貨物實行不同的出口貨物退（免）稅政策
首先，國家出口貨物退（免）稅對不同的可退稅貨物規定了不同的退稅率。若僅從退稅額的大小來分析，在以相同的征稅率完稅的情況下，出口退稅率較高的貨物肯定比出口退稅率低的貨物出口退稅額大。
其次，不同的出口貨物，除退稅率不同外，有的可辦理退稅，有的則不能辦理退稅，如原油、援外出口貨物就不能辦理出口退稅等；甚至同一種貨物，在不同時期出口，某一期間出口可辦理退稅，但另一期間出口則不能辦理退稅，如新聞紙、糖等階段性出口退稅貨物。
（2）不同貿易方式退（免）稅政策不同
首先，如前面提到的來料加工和進料加工業務就是如此。
其次，在委托出口方式下，有出口經營權的生產企業自營或委托出口自產貨物，若屬消費征稅范圍內的貨物則實行先征后退稅收政策。
此外，有出口經營權的生產企業自營或委托出口貨物，除另有規定的外，一律實行免抵退稅收管理辦法。雖然，免抵退和先征后退稅兩種稅收管理辦法對出口企業出口的貨物的增值稅負擔或征退稅差額沒有什么影響，但由于先征后退管理辦法下，實行先征稅后退稅程序，無疑增加了出口企業資金占壓，因此，二者所引起的結果是不同的。
（3）不同的人對出口貨物退（免）稅的政策和操作規定的理解不同
首先出口企業人員受環境等因素的制約，可能對出口貨物退（免）稅政策和操作的規定了解有限，也可能誤解或曲解有關政策和規定，因此常踏足所謂的“稅收陷阱”，使合法的稅收籌劃演變為違法的逃避稅行為。最常見的例子是，出口企業能享受出口免稅或退稅待遇，但由于不及時申報辦理有關手續而喪失了這一待遇，而且還要補交稅款、滯納金甚至遭受罰款；
再者，出口企業自營或委托出口自產貨物后，未按規定的期限申報退（免）稅單證或沒有取得合法齊全的退（免）稅憑證，被稅務機關補征了稅款。上述兩例子，足以說明了出口企業經常踏足“稅收陷阱”的原因和后果。
（4）不同主管出口退稅的稅務機關出口退稅的進度不同
受地區貿易多少、工作人員素質高低、辦公和退稅環境好壞等多種因素制約，不同地區的出口退稅進度也不相同。這些無疑會影響出口企業出口退（免）稅的進度，對出口企業來講，退（免）稅進度越快則越好。
（5）出口貨物退（免）稅計劃（指標）額不同
當前，我國對出口貨物退（免）稅實行計劃管理。各地主管出口退稅的稅務機關在國家下達的計劃指標內辦理退稅。由于退稅進度、貿易額等影響，計劃完成進度、貿易額等影響，計劃完成進度有所不同。合法齊全的退稅單證因指標不足而不能辦理退稅，肯定會打擊出口企業出口貿易的積極性。如何通過稅收籌劃來擺脫這種困境，成為我們研究的課題。
[案例1]
[案情說明] 君洋財務服務中心2002年8月接受了幾次關于出口貨物退還消費稅的政策問題。具體情況如下；
1.A公司為具有進出口經營權的外貿公司，2000年12月份，從摩托車制造廠購進摩托車200輛，不含稅單位為每輛8000元，當月將該批摩托車銷往國外，離岸價折合人民幣每輛10000元。已知摩托車消費稅稅率10％，請計算A公司應退還的消費稅款。
2.上述A公司當月還接受某外貿公司委托代理出口黃酒100噸，該批黃酒的工廠購入價為50萬元（不含稅）。已知黃酒消費稅單位稅額每噸240元，請計算該筆業務應退還的消費稅款。
3.某商貿公司（無進出口經營權）主要從事商品流通業務，2000年12月份委托某具有進出口經營權的外貿企業代理出口應稅消費品一批，請問該筆業務是否退還消費稅？
4.某具有進出口經營權的化妝品生產企業，2000年12月份出口化妝品一批。請問該企業是否享受消費稅退稅政策？
5.某化妝品生產企業（無進出口經營權）委托某外貿公司代理出口化妝品一批，出口離岸價折合人民幣200萬元（不含稅）。已知此化妝品消費稅稅率為30％，請計算該筆業務應退還的消費稅稅額，并說明該企業及外貿公司應如何進行賬務處理？
6.金銀首飾消費稅由生產環節改為零售環節征收后，出口金銀首飾是否退還消費稅？
[要求解答] 上述幾家公司消費稅的退稅方法。
[法律依據] 《中華人民共和國消費稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例實施細則》。
[籌劃分析] 根據稅法相關條文分別計算說明如下：
1.稅法規定，有出口經營權的外貿企業購進應稅消費品直接出口，以及外貿企業受其他外貿企業委托代理出口應稅消費品，適用“出口免稅并退稅”政策。外貿企業直接出口和代理出口貨物的應退消費稅稅款，凡屬從價定率計征消費稅的貨物應依外貿企業從工廠購進貨物時征收消費稅的價格計算。凡屬從量定額計征消費稅的貨物應依貨物購進和報關出口的數量計算。
銷售摩托車應退消費稅稅款＝出口貨物的工廠銷售額×稅率＝200×8000×10％＝160000（元）
2.銷售黃酒應退消費稅稅款＝出口數量×單位稅額＝100×240＝24000（元）
3.外貿企業只有受其他外貿企業委托，代理出口應稅消費品才可辦理退稅，外貿企業受其他非生產性的商貿企業委托，代理出口應稅消費品一律不予退稅。[注該政策與出口貨物退（免）增值稅的政策規定是一致的].因此，該筆業務不得退還消費稅。
4.稅法規定，有出口經營權的生產性企業自營出口或生產企業委托外貿企業代理出口自產的應稅消費品，適用“出口免稅但不退稅”政策，依據其實際出口數量免征消費稅，不予辦理退還消費稅。該企業出口時免征增值稅，不享受消費稅退稅政策。
5.對無進出口經營權的生產企業委托出口的應稅消費品，實行“先征后退”辦法。
應征消費稅＝200×30％＝60（萬元）
應退消費稅＝200×30％＝60（萬元）
生產企業賬務處理為：
計算應交的消費稅時，
借：應收賬款 60萬元
貸：應交稅金——應交消費稅 60萬元
實際繳納消費稅時，
借：應交稅金——應交消費稅 60萬元
貸：銀行存款 60萬元
應稅消費品出口收到外貿企業退回的稅金，
借：銀行存款 60萬元
貸：應收賬款 60萬元
外貿公司賬務處理為：
將應稅消費品出口后，收到稅務部門退回生產企業交納的消費稅，
借：銀行存款 60萬元
貸：應付賬款 60萬元
將此項稅金退還生產企業時，
借：應付賬款 60萬元
貸：銀行存款 60萬元
6.根據財稅字[1994]095號文件規定，金銀首飾消費稅由生產銷售環節征收改為零售環節征收。金銀首飾的零售業務是指將金銀首飾銷售給中國人民銀行批準的金銀首飾生產、加工、批發、零售單位以外的單位和個人的業務。金銀首飾消費稅改變征稅環節后，經營單位進口金銀首飾的消費稅，由進口環節征收改為在零售環節征收，出口金銀首飾由出口退稅改為出口不退消費稅。
[特別提示] 計算出口消費稅應退消費稅的稅率或單位稅額，依據稅法規定的消費稅稅目稅率執行。企業應將不同消費稅稅率的出口應稅消費口分開核算和申報，凡劃分不清適用稅率的，一律從低適用稅率計算應退消費稅稅額。
由于消費稅只在生產環節征收，因此，對生產企業按其實際出口數量免征生產環節消費稅。又因其出口時已免征消費稅，即出口時，已不含有消費稅，所以無須辦理退還消費稅。這項政策規定與生產性企業自營出口或委托代理出口自產貨物退（免）增值稅的規定是不一樣的。其政策區別的原因是，消費稅僅在生產企業的生產環節征收，生產環節免稅了，出口的應稅消費品就不含稅了；而增值稅卻在貨物銷售的各個環節征收，生產企業出口貨物時，已納的增值稅就需退還。
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