關于印發《企業會計準則解釋第13號》的通知

財會〔2019〕21號

國務院有關部委、有關直屬機構辦公廳（室），各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳（局），新疆生產建設兵團財政局，財政部各地監管局，有關單位：

　　為了深入貫徹落實實施企業會計準則，解決執行中出現的問題，同時，實現企業會計準則持續趨同和等效，我部制定了《企業會計準則解釋第13號》，現予印發，請遵照執行。

　　執行中有何問題，請及時反饋我部。

　　附件：企業會計準則解釋第13號

　　財  政  部

　　2019年12月10日

附件：

企業會計準則解釋第 13 號

 一、關于企業與其所屬企業集團其他成員企業等相關的關聯方判斷

該問題主要涉及《企業會計準則第 36 號——關聯方披露》（財會〔2006〕3 號，以下簡稱第 36 號準則）等準則。

除第 36 號準則第四條規定外，下列各方構成關聯方，應當按照第 36 號準則進行相關披露：（一）企業與其所屬企業集團的其他成員單位（包括母公司和子公司）的合營企業或聯營企業；（二）企業的合營企業與企業的其他合營企業或聯營企業。

除第 36 號準則第五條和第六條規定外，兩方或兩方以上同受一方重大影響的，不構成關聯方。

第 36 號準則中所指的聯營企業包括聯營企業及其子公司，合營企業包括合營企業及其子公司。

二、關于企業合并中取得的經營活動或資產的組合是否構成業務的判斷

該問題主要涉及《企業會計準則第 20 號——企業合并》（財會〔2006〕3 號，以下簡稱第 20 號準則）、《〈企業會計準則第 20 號——企業合并〉應用指南》（財會〔2006〕18 號，以下簡稱第 20 號指南）等規定。

（一）構成業務的要素。

根據第 20 號準則的規定，涉及構成業務的合并應當比照第 20 號準則規定處理。根據第 20 號指南的規定，業務是指企業內部某些生產經營活動或資產的組合，該組合一般具有投入、加工處理過程和產出能力，能夠獨立計算其成本費用或所產生的收入。合并方在合并中取得的生產經營活動或資產的組合（以下簡稱組合）構成業務，通常應具有下列三個要素：

1．投入，指原材料、人工、必要的生產技術等無形資產以及構成產出能力的機器設備等其他長期資產的投入。

2．加工處理過程，指具有一定的管理能力、運營過程，能夠組織投入形成產出能力的系統、標準、協議、慣例或規則。

3．產出，包括為客戶提供的產品或服務、為投資者或債權人提供的股利或利息等投資收益，以及企業日常活動產生的其他的收益。

（二）構成業務的判斷條件。

合并方在合并中取得的組合應當至少同時具有一項投入和一項實質性加工處理過程，且二者相結合對產出能力有顯著貢獻，該組合才構成業務。合并方在合并中取得的組合是否有實際產出并不是判斷其構成業務的必要條件。

企業應當考慮產出的下列情況分別判斷加工處理過程是否是實質性的：

1. 該組合在合并日無產出的，同時滿足下列條件的加工處理過程應判斷為是實質性的：（1）該加工處理過程對投入轉化為產出至關重要；（2）具備執行該過程所需技能、知識或經驗的有組織的員工，且具備必要的材料、權利、其他經濟資源等投入，例如技術、研究和開發項目、房地產或礦區權益等。

2. 該組合在合并日有產出的，滿足下列條件之一的加工處理過程應判斷為是實質性的：（1）該加工處理過程對持續產出至關重要，且具備執行該過程所需技能、知識或經驗的有組織的員工；（2）該加工處理過程對產出能力有顯著貢獻，且該過程是獨有、稀缺或難以取代的。

企業在判斷組合是否構成業務時，應當從市場參與者角度考慮可以將其作為業務進行管理和經營，而不是根據合并方的管理意圖或被合并方的經營歷史來判斷。

（三）判斷非同一控制下企業合并中取得的組合是否構成業務，也可選擇采用集中度測試。

集中度測試是非同一控制下企業合并的購買方在判斷取得的組合是否構成一項業務時，可以選擇采用的一種簡化判斷方式。進行集中度測試時，如果購買方取得的總資產的公允價值幾乎相當于其中某一單獨可辨認資產或一組類似可辨認資產的公允價值的，則該組合通過集中度測試，應判斷為不構成業務，且購買方無須按照上述（二）的規定進行判斷；如果該組合未通過集中度測試，購買方仍應按照上述（二）的規定進行判斷。

購買方應當按照下列規定進行集中度測試：

1. 計算確定取得的總資產的公允價值。取得的總資產不包括現金及現金等價物、遞延所得稅資產以及由遞延所得稅負債影響形成的商譽。購買方通常可以通過下列公式之一計算確定取得的總資產的公允價值：

（1）總資產的公允價值=合并中取得的非現金資產的公允價值+（購買方支付的對價+購買日被購買方少數股東權益的公允價值+購買日前持有被購買方權益的公允價值-合并中所取得的被購買方可辨認凈資產公允價值）-遞延所得稅資產-由遞延所得稅負債影響形成的商譽

（2）總資產的公允價值=購買方支付的對價+購買日被購買方少數股東權益的公允價值+購買日前持有被購買方權益的公允價值+取得負債的公允價值（不包括遞延所得稅負債）-取得的現金及現金等價物-遞延所得稅資產-由遞延所得稅負債影響形成的商譽

2. 關于單獨可辨認資產。單獨可辨認資產是企業合并中作為一項單獨可辨認資產予以確認和計量的一項資產或資產組。如果資產（包括租賃資產）及其附著物分拆成本重大，應當將其一并作為一項單獨可辨認資產，例如土地和建筑物。

3. 關于一組類似資產。企業在評估一組類似資產時，應當考慮其中每項單獨可辨認資產的性質及其與管理產出相關的風險等。下列情形通常不能作為一組類似資產：（1）有形資產和無形資產；（2）不同類別的有形資產，例如存貨和機器設備；（3）不同類別的可辨認無形資產，例如商標權和特許權；（4）金融資產和非金融資產；（5）不同類別的金融資產，例如應收款項和權益工具投資；（6）同一類別但風險特征存在重大差別的可辨認資產等。

三、生效日期和新舊銜接

本解釋自 2020 年 1 月 1 日起施行，不要求追溯調整。

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