自1994年我國統一內外個人所得稅制以來，雖歷經了多次修法改革，但修訂內容主要涉及工資薪金所得的費用減除標準和利息所得的征免及其稅率變動，并未觸及制度本身所固有的諸多問題。每年兩會期間，都有代表提出提高個稅“起征點”。然而，個人所得稅制度的改革，遠非提高“起征點”那么簡單。在我國經濟進入新常態的大背景下，需要認真梳理現行個人所得稅制度主要問題，并在此基礎上提出新思路。

個人所得稅制度的理想與現實

理想的個人所得稅制度應該具有明確的征稅目的、清晰的功能定位、統一的稅率、透明的稅基和簡便的征收方法。就個人所得稅的征稅目的而言，現行個人所得稅稅法并未明確規定，這使得個人所得稅征稅的正當性缺乏最基本的法律表述。如果把個人所得稅的征稅目的明確規定為建立基本生活保障基金以保障人民的最低生活水平，就容易獲得納稅人的認同和支持。有了這樣明確的征稅目的，個人所得稅為建立基本生活保障基金籌資并在征稅和支出的過程中體現國民收入再分配的功能定位就更加清晰合理。統一的稅率充分體現了平等待人的基本原則，透明的稅基和簡便的征收方式能使公平和效率實現有機統一。

黨的十八屆三中全會通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》明確指出，要“逐步建立綜合與分類相結合的個人所得稅制”。事實上，早在1996年的第八屆全國人大四次會議批準的《關于國民經濟和社會發展九五計劃綱要》中就已經提出“建立覆蓋全部個人收入的分類與綜合相結合的個人所得稅制”，這表明關于分類與綜合相結合的個人所得稅制改革的目標早已形成，但目前缺乏明確的改革路徑。

個人所得稅的綜合有稅基綜合、納稅人綜合和計稅時間綜合三個維度。由于稅基綜合和納稅人綜合，需要全面完整信息系統的支撐和保障，在技術上還存在較大障礙和困難。但是，計稅時間的綜合相對比較容易。目前，我國個人所得稅有按月、按次和按年三種計稅時間規則。除了個體工商戶生產經營所得、承包承租經營所得實行按年計稅，以及工資薪金所得和財產租賃所得實行按月計稅以外，其余所得均實行按次征稅。筆者認為，個人所得稅的綜合改革應先從計稅時間的綜合起步，再實行納稅人的綜合，最終實現稅基的綜合和稅率的統一。

工資薪金所得繳納個稅的改革思路

將工資薪金所得由按月計稅改為按年計稅。其理由有二：一是有利于解決月工薪收入波動導致的不公平問題。由于工資薪金所得按月征收且實行累進稅率，當甲乙兩個納稅人的年工資薪金所得相同但其中一人的月收入有波動而另一人月收入穩定時，收入波動大者所納稅額超過收入穩定者。若實行按年征收，兩者的稅收負擔就完全相同，從而實現了稅收的橫向公平；二是有利于簡化某些一次性所得的稅務處理。按照目前國家稅務總局相關文件規定，個人取得的屬于工資薪金性質的某些一次性所得有不同的計稅方法，導致實際執行比較復雜。在實行工資薪金所得按年征稅后，所有一次性所得均按12個月分攤，不僅稅制更簡化也更公平，還大大抑制了個人利用不同稅制規定進行稅收籌劃的可能性。特別是，按年征稅可以解決目前一次性全年獎金計稅存在的年終獎多者反而比年終獎少者少繳稅的縱向不公平問題，從而促進稅制公平，而且避免了稅收制度對企業發放職工工資和獎金方式的干擾。工資薪金所得實行按年申報納稅后，為了提高稅收征收效率和保障稅收收入的均衡入庫，應繼續實行按月預扣稅款的做法，但須在年終匯算清繳，多退少補。

實行夫妻合并申報納稅。先將夫妻雙方每年的工薪收入加總，然后除以24算出每人的月均收入后，依據相應稅率計算出每人的月均稅額，再乘以24算出雙方應納總稅額，年終清算時扣除雙方已被工作單位預扣的稅額后，多退少補。夫妻合并申報納稅有三個有利之處，首先，有利于實現稅收負擔在納稅能力相同家庭之間的橫向公平分配。其次，有利于個人所得稅納稅申報制度的落實，增強納稅人意識。一旦對工資薪金所得實行夫妻聯合申報，在年終匯繳清算時夫妻雙方會對整個家庭全年的工資薪金收入進行統計，自主計算當年工資薪金類所得應納的個人所得稅，從而使年所得超過12萬元以上的個人必須自行申報納稅的政策能夠真正落實，以避免其流于形式。最后，有利于形成相對真實的家庭收入信息，為個人所得稅的全面綜合稅制改革奠定基礎。為了避免因夫妻合并申報可能引發的對個人結婚或離婚選擇的扭曲性影響，應允許個人選擇單獨申報或夫妻合并申報，但一旦選擇合并申報必須固定若干年，以避免對納稅申報選擇權的濫用。

增加特殊費用扣除。盡管隨著經濟發展和生活水平提高，統一費用減除標準仍然有調整的空間，但在實施了按年計稅和夫妻合并申報后，工資薪金所得應該把家庭某些共同的特殊費用納入考慮范圍。例如，子女教育費、醫療費、住房貸款利息等，應該在稅法中明確規定相應的扣除標準。

改累進稅率為統一比例稅率。累進稅率的設計主要是考慮讓收入多者比收入低者繳納更多的稅收，以體現量能負擔的納稅能力，有其合理性。但是，累進稅率也存在諸多問題，一是由于累進級次和幅度的設計缺乏嚴格的科學性，導致累進稅率帶有一定的隨意性和武斷性，難以體現公正性。二是累進稅率較為復雜，對于征收和繳納雙方都會增加額外成本。三是累進稅率會刺激高收入者尋求各種可能的逃稅或避稅方式，導致稅基侵蝕，使量能負擔原則不能充分體現甚至遭受違背。四是累進稅率會扭曲人們對勞動和休閑的選擇，導致勞動供給水平的下降，不利于經濟的穩定增長。與此對比，統一比例稅率不僅完全符合平等待人的基本公平準則，也并未違背量能負擔的稅收原則；因其簡單使征納稅都會很方便，因其透明可見而使有納稅能力的人對稅后收入有明確預期，從而為其努力工作提供了一個穩定的制度安排，有利于勞動供給的持續增加；它能從根本上消除避稅的可能性，從而不僅穩固了稅基，而且消除了不公平。