關聯方交易的認定

    1.會計規范《關聯方交易會計準則》規定，凡在關聯方之間發生轉移資源或義務的事項，不論是否收取價款，均認定為關聯方交易。在強調實質重于形式原則的基礎上，《關聯方交易會計準則》列舉了11種形式，具體包括：（1）購買或銷售商品；（2）購買或銷售除商品以外的其他資產；（3）提供或接受勞務；（4）代理；（5）租賃；（6）提供資金（包括以現金或實物形式的貸款或權益性資金）；（7）擔保和抵押；（8）管理方面的合同；（9）研究與開發項目的轉移； （10）許可協議；（11）關鍵管理人員報酬。

    2.稅收征管新《征管法實施細則》沒有正面對關聯交易作出定義，而是在第五十二條中對什么是獨立企業之間的業務往來作了明確。新《征管法實施細則》規定，獨立企業之間的業務往來，是指沒有關聯關系的企業之間按照公平成交價格和營業常規所進行的業務往來。

    3.證券監管新《招股說明書準則》雖然沒有提及關聯方交易的定義，但第九十八條列舉的需要披露的16項關聯方交易，大致表示了證監會對什么是關聯交易的理解，也可以認為是其從嚴原則的一種體現。這16項關聯交易是：（1）購銷商品；（2）買賣有形或無形資產；（3）兼并或合并法人；（4）出讓與受讓股權；（5）提供或接受勞務； （6）代理；（7）租賃；（8）各種采取合同或非合同形式進行的委托；（9）提供資金或資源；（10）協議或非協議許可；（11）擔保； （12）合作研究與開發或技術項目的轉移； （13）向關聯方人士支付報酬；（14）合作投資設立企業；（15）合作開發項目；（16）其他對發行人有影響的重大交易。

    《上市規則》第三節規定，上市公司關聯交易是指上市公司及其控股子公司與關聯人發生的轉移資源或義務的事項，具體包括：（1）購買或銷售商品； （2）購買或銷售除商品以外的其他資產；（3）提供或接受勞務；（4）代理；（5）租賃；（6）提供資金（包括以現金或實物形式）； （7）擔保； （8）管理方面的合同；（9）研究與開發項目的轉移；（10）許可協議；（11）贈與； （12）債務重組；（13）非貨幣性交易； （14）關聯雙方共同投資；（15）本所認為應當屬于關聯交易的其他事項。

    通過對比，我們可以獲得以下結論：1.除新《征管法實施細則》外，從上述法規列舉的關聯方交易形式的條數而言，新《招股說明書準則》共16條排第一，《上市規則》以15條居次席，《關聯方交易會計準則》僅11條列最后。條數的多少大致能夠說明各法規對關聯交易問題的細化程度，反映出隨著時間的推移，關聯交易的具體形式在不斷翻新，種類在不斷增加，最終將促使已有的法規進行不斷的修改和完善。

    2.《上市規則》與《關聯方交易會計準則》相比，所列舉的關聯方交易形式中，前10類基本相同，但也存在差異。例如，第6類“提供資金”，《上市規則》僅指出，提供資金包括現金形式和實物形式。而《關聯方交易會計準則》則指出，提供資金包括以現金形式和實物形式的貸款和權益性資金。由于企業之間（有資格貸款的金融機構除外）的貸款雖然實務中比較普遍，但仍屬于違法行為，因此，《上市規則》相對要慎重些，而《關聯方交易會計準則》則要大膽得多。這也符合會計是經濟業務的反映，而并不太注重法律形式這一基本理念。至于《關聯方交易會計準則》所說的權益性資金，實際上更多地體現為投資，應容易理解。而《上市規則》將其單列為第14類，即“關聯雙方共同投資”。前者是指對關聯方投資，后者則是指與關聯方一起投資；再如第7類，《關聯方交易會計準則》規定為“擔保和抵押”，《上市規則》則規定為“擔保”。從《中華人民共和國擔保法》第三條的規定看，《上市規則》比《關聯方交易會計準則》要嚴謹，因為，抵押其實屬于擔保的組成部分，擔保包括保證、抵押、質押、留置和定金等5種具體形式。

    3.《上市規則》與《關聯方交易會計準則》相比，比較明顯的差別是，《上市規則》沒有將《關聯方交易會計準則》第11類“關鍵管理人員報酬”列入，但增加了贈與、債務重組、非貨幣性交易、關聯雙方共同投資和其他等5種類型。贈與、債務重組和非貨幣性交易，均是近幾年證券市場存在問題較多的地方，《上市規則》將其列入，應是一種務實的考慮。

    4.新《招股說明書準則》與《上市規則》、《關聯方交易會計準則》相比，在基本內容相似的大前提下，細節差異還是十分明顯的。第一，新《招股說明書準則》將《上市規則》和《關聯方交易會計準則》第2類“購買或銷售除商品以外的其他資產”拆分為“買賣有形或無形資產”、“兼并或合并法人”和“出讓與受讓股權”三類。買賣有形或無形資產，雖然對第1類“購銷商品”所不能涵括的內容，進行了補充，但事實上已“架空”了第1類“購銷商品”，因為購銷商品也屬于有形資產。“出讓與受讓股權”也屬于買賣有形或無形資產范疇，不再贅述。值得贊許的是“兼并或合并法人”。因為兼并和合并法人的提法已經超越了資產的范疇，使關聯交易第一次觸及到了法人這一層面。第二，新《招股說明書準則》增加了委托經營這種形式。委托經營，作為超越股權、超越所有制，在實務中并不少見的經營形式，新《招股說明書準則》之所以將其單列，是因為委托經營作為解決同業競爭（同業競爭是發行股票必須考慮解決的問題之一，筆者注）的途徑，一直受到證監會的認可；新《招股說明書準則》同時將“合作開發項目”單列為第15類，也應視作是一種進步。第三，新《招股說明書準則》對部分關聯交易形式，提出了自己的看法。例如，將提供資金，規定為“提供資金或資源”，從而將實物資產等也包含入內；將許可協議，規定為“協議或非協議許可”，使非協議的許可無機可乘；將研究與開發項目的轉移，規定為“合作研究與開發或技術項目的轉移”，從而增加了技術項目的內容。

    此外，新《招股說明書準則》將“合作投資設立企業”單獨作為關聯交易的一種形式，與《上市規則》的提法是一致的。

    5.與會計規范和證券監管相比，新《征管法實施細則》對關聯方交易的規定要簡單得多的。新《征管法實施細則》將關聯方交易確定為關聯業務往來，而將非業務往來排除在關聯方交易之外。究竟什么是業務往來，新《征管法實施細則》并沒有交代。

    6.從新《征管法實施細則》對獨立企業之間的業務往來的定義可以看出，稅收征管并不關注關聯方關系及其交易的信息披露，而是更多地關注企業之間是否按照公平成交價格和營業常規進行業務往來，這一點是《關聯方交易會計準則》所沒有的，而從某種意義上來說又是切中要害的，因而是值得肯定的。

    7.值得說明的是，關聯方交易的認定比關聯方交易的定義要困難得多。過于寬泛，會影響資本的擴張、聯結，以至稅源的穩定；過于狹窄，則會引起少數股東的不滿，甚至危及公眾利益和國家利益。因此，認定關聯方交易時，實質重于形式原則和重要性原則是應當得到遵循的二個基本原則。所謂實質重于形式原則，是指在考慮各種可能的關聯方之間的相互關系時，更應注意相互關系的實質，而不僅僅是法律形式。所謂重要性原則，是指在認定關聯交易時，應有輕重之分。如零星的關聯方交易，不重要的關聯交易可以予以“放行”。