最近，國務院取消了關于“包裝物周轉使用期限確定”的審批。為了加強后續管理工作，國家稅務總局日前下發了《關于取消包裝物押金逾期期限審批后有關問題的通知》。

　　我們不難發現，這一新政策的出臺，實際上僅取消了確定包裝物押金是否作為增值稅計稅依據時“包裝物周轉使用期限確定”的審批，現存的會計核算和是否返還導致對包裝物押金的增值稅、消費稅和企業所得稅處理各不相同的情況仍然存在。

　　增值稅

　　《國家稅務總局關于印發〈增值稅若干具體問題的規定〉的通知》（國稅發[1993]154號）規定，納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨記賬核算的，不并入銷售額征稅。但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應按所包裝貨物的適用稅率征收增值稅。國稅函[2004]827號文對是否“逾期”作出新規定：自2004年7月1日起，納稅人為銷售貨物出租出借包裝物而收取的押金，無論包裝物周轉使用期限長短，超過1年（含1年）以上仍不退還的均并入銷售額征稅。從以上規定，我們可以看出，取消審批后，包裝物押金逾期期限并沒有延長，而是限定在1年以內。

　　關于包裝物押金并入銷售額的金額如何確定，《國家稅務總局關于增值稅若干征管問題的通知》（國稅發[1996]155號）早已明確，即“對增值稅一般納稅人（包括納稅人自己或代其他部門）向購買方收取的價外費用和逾期包裝物押金，應視為含稅收入，在征稅時換算成不含稅收入并入銷售額計征增值稅。”對于除啤酒、黃酒外的其他酒類產品，稅法則有例外規定：根據《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發[1995]192號），從1995年6月1日起，對銷售除啤酒、黃酒外的其他酒類產品而收取的包裝物押金，無論是否返還以及會計上如何核算，均應并入當期銷售額征稅。

　　同時，《增值稅暫行條例》第六條規定：“銷售額為納稅人銷售貨物或者應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用，但是不包括收取的銷項稅額。”《增值稅暫行條例實施細則》第十二條對此進一步明確：“條例第六條所稱價外費用，是指價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外收費。但下列項目不包括在內：（一）向購買方收取的銷項稅額；（二）受托加工應征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅；（三）同時符合以下條件的代墊運費：1、承運部門的運費發票開具給購貨方的；2、納稅人將該項發票轉交給購貨方的。凡價外費用，無論其會計制度如何核算，均應并入銷售額計算應納稅額。”由此可見，納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，未單獨記賬核算的，應并入銷售額征收增值稅。

　　此外，免征增值稅貨物的包裝物押金收入只要能準確核算，就應隨同其包裝的貨物確定增值稅征免。

　　消費稅

　　酒類產品的包裝物押金是否計征消費稅的規定，與是否征收增值稅的規定有所區別：

　　《財政部國家稅務總局關于酒類產品包裝物押金征稅問題的通知》（財稅字[1995]053號）規定，從1995年6月1日起，對酒類產品生產企業銷售酒類產品而收取的包裝物押金，無論押金是否返還與會計上如何核算，均需并入酒類產品銷售額中，依酒類產品的適用稅率征收消費稅。《國家稅務總局關于印發〈消費稅問題解答〉的通知》（國稅函發[1997]306號）對此進一步明確：“根據《中華人民共和國消費稅暫行條例》的規定，對啤酒和黃酒實行從量定額的辦法征收消費稅，即按照應稅數量和單位稅額計算應納稅額。按照這一辦法征稅的消費品的計稅依據為應稅消費品的數量，而非應稅消費品的銷售額，征稅的多少與應稅消費品的數量成正比，而與應稅消費品的銷售金額無直接關系。因此，對酒類包裝物押金征稅的規定只適用于實行從價定率辦法征收消費稅的糧食白酒、薯類白酒和其他酒，而不適用于實行從量定額辦法征收消費稅的啤酒和黃酒產品。”

　　其中，關于啤酒包裝物押金的消費稅處理，《財政部國家稅務總局關于調整酒類產品消費稅政策的通知》（財稅[2001]84號）重新進行了明確，規定自2001年5月1日起，每噸啤酒單位稅額不再是原來統一的220元，調整為出廠價格（含包裝物及包裝物押金）在3000元（含3000元，不含增值稅）以上的，單位稅額250元；出廠價格（含包裝物及包裝物押金）在3000元（不含3000元，不含增值稅）以下的，單位稅額220元。也就是說，包裝物押金在一定程度上影響著啤酒的單位稅額。

　　企業所得稅

　　《國家稅務總局關于企業取得的逾期包裝物押金收入征收企業所得稅問題的通知》（國稅發[1998]228號）對企業逾期包裝物押金確認為收入計征企業所得稅的有關規定，也與增值稅、消費稅的有關規定不盡相同：

　　根據《企業所得稅暫行條例實施細則》第七條的規定，企業收取的包裝物押金，凡逾期未返還買方的，應確認為收入，依法計征企業所得稅。所謂“逾期未返還”，是指在買賣雙方合同或書面約定的收回包裝物、返還押金的期限內，不返還的押金。考慮到包裝物屬于流動性較強的存貨資產，為了加強應稅收入的管理，企業收取的包裝物押金，從收取之日起計算，已超過1年（指12個月）仍未返還的，原則上要確認為期滿之日所屬年度的收入。

　　包裝物周轉期間較長的，如有關購銷合同明確規定了包裝物押金的返還期的，經主管稅務機關核準，包裝物押金確認為收入的期限可適當延長，但最長不得超過3年。

　　企業向有長期固定購銷關系的客戶收取的可循環使用包裝物的押金，其收取的合理的押金在循環使用期間不作為收入。