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論事業單位固定資產的內部會計控制
【摘要】本文從人力資源會計的內涵入手，分別從經濟決策和會計核算的角度闡述了知識經濟時代人力資源會計的必要性，并對人力資源會計的確認、計量、報告等基本內容進行了初步探討。
人力資源會計是人力資本理論在會計領域的深入和發展。知識經濟時代最大的特點是以人為本，人的素質和技能是知識經濟實現的先決條件。
一、人力資源會計的內涵
國內外學者對人力資源會計有不同的定義。美國著名人力資源會計學家埃里克認為：“人力資源會計是把人的成本和價值作為組織的資源而進行的計量和報告。”美國會計學會人力資源會計委員會認為：“人力資源會計是用來確認和計量有關人力資源的信息，并將這些信息傳遞給利害關系人的程序。”我國會計學家閻達五、徐國君認為，人力資源會計是對人力資源進行價值核算和管理的一種活動，包括人力資源財務會計和人力資源管理會計兩部分。這一表述充分體現了會計的職能，具有明顯的中國特色。
筆者認為，人力資源會計是用來確認、計量和報告有關人力資源的信息，以使信息使用者做出正確判斷、決策和管理的組織系統。
二、知識經濟時代推廣人力資源會計的必要性
（一）人力資源會計是不同層次決策人的共同需要
首先，知識經濟時代的到來，使得人力資源因素對企業經營成敗的影響越來越大，廣大投資者對人力資源信息的需求也越來越大，這是人力資源會計得以存在和發展的根本動因。其次，現行會計將人力資源投資支出記入當期費用，不單獨提供人力資源價值及其變動情況，也無法提供人力資源投資的經濟效果，很難滿足單位管理層對人力資源的管理和控制，因而單位管理層也迫切需要人力資源會計。再者，通過人力資源會計所提供的信息，政府可以運用稅收等手段鼓勵企業加大人力資源投資的力度，以保持社會經濟發展的后勁。
（二）人力資源會計是財務會計核算原則的需求
從會計核算原則來考慮，現行會計對人力資源的處理有諸多不妥。一方面將人力資源投資支出記入當期費用，違背了權責發生制原則。因為企業在人力資源投資上的投資支出，其收益期往往超過一個會計期間以上，屬于資本性支出，按照權責發生質的原則，應先予以資本化，然后在各收益期內分期攤銷，而不應將其直接作為當期費用入賬。另一方面，知識經濟時代，人力資源投資的比重日益增大，將人力資源投資支出全部計入當期費用，勢必造成會計信息嚴重失真，導致信息使用者決策失誤。因此，從遵循會計原則的角度而言，推行人力資源會計很有必要。
三、人力資源會計的基本原理
（一）人力資源會計的確認
人力資源能否作為企業的一項資產是人力資源會計能否成立的關鍵。著名會計學家弗蘭姆霍爾茨認為，資產有三個要件：具有未來的服務能力、可用貨幣計量和企業主體可以控制。我國《企業會計準則》規定：“資產是企業擁有或控制的、能以貨幣計量的經濟資源。”
筆者認為，人力資產完全符合資產的要件。首先，當勞動者與企業通過簽訂勞動合同，建立雇用與被雇傭關系時，企業通過支付薪酬，也就獲得了對該勞動力資源的控制權。其次，人力資源是可以計量的。人力資源在其取得、開發、維持過程中發生的成本和取得的收益，都是可以計量的，人力資源的可計量性體現在人力資源成本的可計量性及人力資源價值的可計量性上。再者，人力資源能為企業帶來經濟利益。在知識經濟時代，生產的核心要素是知識，經濟的發展，企業效益的高低，取決于人力資源的利用程度。可見，人力資源是能夠為企業所控制，可以計量，并且能為企業帶來經濟利益的經濟資源，它理所當然是企業的一項資產。
（二）人力資源會計的計量
將人力資源資本化，就涉及到人力資產的計價問題。對人力資產的計價目前主要有兩種較為流行的觀點：第一種觀點認為，人力資產應該按照其獲得、維持、開發過程中的全部實際耗費作為人力資產的價值入賬，因為這些支出是實實在在存在的，籍此入賬，既客觀又方便，這種方法稱為成本法；另一種觀點認為人力資產應該按照其實際價值入賬，而不應該按其耗費支出入賬，因為企業獲得、維持、開發人力資源過程中的支出往往與人力資產的實際價值不符。這種方法稱為價值法。筆者認為，這兩種方法各有利弊，在推行人力資源會計初期，應采用成本法計量，隨著計量手段的提高，再逐步過渡到價值計量。
（三）人力資源會計的報告
人力資源會計報告所要解決的問題是如何把有關人力資源的信息傳遞給使用者。傳統財務報告既不反映人力資產的價值，也不反映人力成本，從而低估了企業資產總額，忽視了勞動者對企業的經濟貢獻，把為取得、開發人力資源而發生的費用全部計入當期損益，背離了收入與費用配比的會計原則，有必要對其進行適當調整。
在資產負債表上，人力資產可作為一個單獨的項目列示于長期投資和固定資產之間。因為人力資產是對人力資源投資形成的，且持續期限往往大于一年，是企業的一項長期資產，相應的在負債與所有者權益之間增設“勞動者權益”項目，用以反映企業的人力資本及其勞動者權益分成。在利潤表上，可增設“人力資源成本費用”項目，用以反映為使用人力資源而發生的不應資本化的費用和人力資產的攤銷，同時對原“管理費用”賬戶反映的內容作必要的調整。在現金流量表上，對為取得、開發、培訓人力資源而發生的現金流出和企業人力資源帶來的現金流入，在投資活動產生的現金流量下單獨列項反映。
當然，與物質資源相比，人力資源有其自身的特殊性，僅僅靠財務報表來解釋人力資源信息，難以滿足信息使用者的需要，人力資源會計的報告，除了將有關信息在財務報表中列示以外，還應當包括一些附加報告，如人力資源投資報告、人力資源流動報告、人力資源效益報告等，以提供一些不能或不便于用貨幣精確度量的信息。
總之，知識經濟的興起帶來了會計理論領域的巨大突破。雖然目前人力資源會計尚未形成一套完整的理論體系和嚴密而科學的處理方法。但隨著科學技術的進步，知識經濟的發展，人力資源會計將會逐步得到完善。
責任編輯：小奇
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