【摘要】2008年是我國改革開放30年，也是財務會計改革發展的30年，30年中我國企業的業績評價經歷了不斷發展完善的過程。文章通過對我國企業業績評價演變過程的回顧，指出了當前存在的問題并進行了展望。

　　【關鍵詞】企業業績；評價體系；發展階段；回顧與展望

　　從1978年黨的十一屆三中全會開始，中國的改革開放已經歷經了30年的時間。我國的經濟體制從高度集中的計劃經濟到有計劃的商品經濟、計劃經濟為主市場經濟為輔、計劃經濟與市場經濟相結合，直到今天的社會主義市場經濟，基本完成了從計劃經濟向市場經濟的轉換。與此相適應，財務會計改革也經歷了與國際會計準則的接軌、協調、趨同到等效的發展過程。作為財務會計重要組成部分的企業業績評價也歷經了不同的演變過程。本文從我國企業業績評價的發展階段、現行企業業績評價體系存在的問題及未來趨勢的展望三個方面進行闡述。

　　一、我國企業業績評價的發展階段

　　我國對企業業績評價的研究探索經歷了曲折的發展進程，隨著經濟體制的變化及國有企業的改革而逐漸走向成熟，大致經歷了以下幾個階段。

　　（一）實物量考核階段（20世紀70年代）

　　此階段屬于計劃經濟時期，企業以實物量考核為核心。 國有企業基本沒有經營自主權， 只是作為國家經濟管理部門的派生機構而存在的經濟單位。在此情況下，政府評價考核企業業績采用的方法是對照指令性生產計劃，以“產品產量”、“企業產值”為核心內容。這一評價方法在當時對提高企業產品生產能力、緩解物資供應緊張局面、建立較為完善的工業體系和鞏固國有經濟的主導地位等方面起了極大的推動作用。但這種以實物產量為主的企業考核方式，導致國有企業嚴重缺乏效率，許多企業為了提高本企業的地位，擴大經營者本人的業績，都有一種總量擴張的沖動，千方百計地爭資金、爭項目、爭資源，不計成本、重復建設，技術創新更是無從談起。

　　（二）產值和利潤為主的評價階段（20世紀80年代）

　　此階段國有企業改革經歷了1979—1982年的放權讓利，1983—1986年的利改稅，1986—1991年的承包經營責任制。改革開放后的放權讓利時期，國有企業考核評價以產值和利潤考核為主要內容。改革開放以后，國有企業自主權擴大，市場化程度提高，初步擁有了獨立的商品生產者地位。這一時期對國有企業經營業績的考核管理還沒有完全擯棄行政管理和計劃控制，但已開始認識到企業經營和發展是諸多因素所決定的，單一指標考核方法已不再適應轉軌過程中的國有企業管理，綜合考核指標體系開始為各方面所接受。1982年國家經貿委、國家計委等六部委制定了主要包括總產值和增長率、上繳利潤和增長率、產值利稅率和增長率、產品質量穩定提高率、銷售收入利潤率和增長率等在內的16項主要經濟效益指標，作為考核企業的主要依據，同時規定從中選擇10項指標進行考核。具體考核辦法為綜合記分卡，即通過報告期指標與基期指標逐一對比，判斷企業經營改善、持平與退步情況，然后進行打分，計算企業經濟效益的動態發展指數。這種方法避免了單一指標的片面性，并解決了從總體上評價反映經濟效益的各方面因素的問題。但這種方法也存在明顯的缺點：一是沒有將考核指標按照重要性程度進行劃分；二是只是簡單地進行歷史對比，容易導致“鞭打快牛”的現象，越是基礎差的企業越是容易得高分。所以，這種方法到20世紀80年代后期被淘汰。

　　20世紀80年代后期，承包制成為深化國有企業改革的主要形式，但這種嘗試并沒有解決國家作為所有者在充分信息條件下，對國有企業經營者的業績進行全面考核評價的問題，反而是企業經營者利用經營自主權不斷侵犯所有者的權益。為克服承包制的弊端，1988年國家統計局、國家計委、財政部和中國人民銀行曾聯合發布了勞動生產率、銷售利潤率、資金利稅率等八項考核指標，但由于沒有制定綜合評價方法，這8項指標并沒有在企業考核工作中得到貫徹執行，因為對絕大多數實行承包制的企業主要還是考核企業承包計劃的完成情況。與此同時，這一時期所采用的單純以實現利潤或上繳利稅為考核內容的考核方法，客觀上誘導了國有企業經營行為的短期化。企業為完成業績即實現利潤或上繳利稅，不惜將大量損失和壞賬長期掛賬，使得國有企業不良資產比例連年上升，經營潛虧逐年擴大。這種不健全的考核方法是導致20世紀80年代后期絕大多數國有企業包袱越背越重，不同程度地陷入經營困境的重要原因。

　　（三）以投資報酬率為核心的企業業績評價階段（20世紀90年代）

　　20世紀90年代以后是現代企業制度建設時期。此階段以財政部頒布的《企業財務通則》為起點，中國開始探索建立以投資報酬率為核心的企業業績評價方法體系。在總結了承包制的經驗與教訓后，中央提出要將經濟工作的重點轉移到調整結構和提高經濟效益上來，在工業企業的考核上要淡化產量指標，強化效益指標。1992年，國家計委等有關部門提出了工業企業經濟效益考核指標體系，具體包括產品銷售率、資金利稅率、成本費用利潤率、全員勞動生產率、流動資金周轉率、凈產值率6項指標。1993年黨的十四屆三中全會明確提出中國經濟體制改革目標是建立和完善社會主義市場經濟體制，國有企業改革方向是建立現代企業制度。為適應現代企業制度建設的需要，推動政企分開，1995年財政部公布了一套包括銷售利潤率、總資產報酬率、資本收益率、保值增值率、資產負債率、流動比率、應收賬款周轉率、存貨周轉率、社會貢獻率、社會積累率10項指標的企業經濟效益評價指標體系，并給每項指標賦予不同的權重，以行業評分值為標準進行評分。1997年國家統計局會同國家計委、國家經貿委根據新的形勢，對1992年頒布的工業經濟效益評價體系進行了調整，將原來的6項指標調整為總資產貢獻率、資本保值增值率、資產負債率、流動資產周轉率、成本費用利潤率、全員勞動生產率和產品銷售率等7項指標，指標權數也進行了重新分配，評價標準按照前四年的全國平均值確定。

　　這兩套系統都是企業經營業績考核評價辦法的巨大進步，對糾正片面追求發展速度、忽視經濟效益的現象具有十分重要的意義。但是它們也存在著相似的局限性：一是評價體系缺乏反映企業成長性的指標，不能引導企業避免短期行為；二是評價標準劃分太粗，降低了評價實踐的適應性，這導致了兩套體系在實踐中都沒有得到廣泛的應用。

　　（四）國有資本金績效評價體系階段（20世紀90年代末—現在）

　　本階段以《國有資本金效績評價規則》和《國有資本金效績評價操作細則》的頒布為標志。 隨著市場經濟體制的逐步完善，政府管理職能和企業監管機制都發生了根本改變，為適應這種要求，財政部經過反復研究和測試，到1997年底，初步形成了以凈資產收益率為核心指標、由12項計量指標構成的企業效績評價體系框架。1998年，效績評價指標體系中又增加了定性評價因素，使指標體系由原來的12項發展為38項，形成了以基本指標為主導、以修正指標為補充與專家評議指標相結合的三個層次的立體評價指標體系。在評價方法上，根據多目標規劃和非確定性決策的原理，引入了功效系數法和綜合分析判斷法，評價反映影響企業經營業績的計量與非計量性因素， 使評價結果能真實反映企業的實際水平。1999年，財政部會同國家經貿委、人事部和國家計委聯合頒布了《國有資本金效績評價規則》及其操作細則，重點評價國有企業財務效益、資產運營、償債能力和發展能力四個方面內容，全面反映企業的經濟效益和經營者的業績。由基本指標、修正指標和專家評議指標三個層次、32項指標構成，初步形成了財務指標與非財務指標相結合的企業績效評價指標體系。這標志著新型企業效績評價體系和評價制度在中國的初步建立。2002年3月，財政部等有關部門頒布了《企業效績評價操作細則（修改）》。其評價指標由反映企業財務效益、資產營運、償債能力和發展能力四方面內容的基本指標、修正指標和評議指標三個層次共28項指標構成。

　　二、我國現行企業業績評價體系存在的問題

　　我國的企業業績評價體系經歷了以上四個階段的發展，已經有了長足的進步，然而與發達國家相比，與經濟發展的需要和社會進步相比，還存在許多問題。

　　（一）偏重財務指標，使企業注重眼前利益而忽視長遠利益，容易產生短期經營行為和利潤操縱行為

　　現有的業績評價指標體系總體上仍然是建立在傳統的財務數據基礎之上的，雖然近年來設置了非財務指標，但占的比重較小，而且都是評議指標，沒有給出計量方法，主觀隨意性較強。這種只注重財務要素和反映企業財務結果的指標體系， 不利于對企業創新能力、核心競爭力、自然環境適應能力等方面的評價，影響企業長期健康發展。

　　財務指標在評價中存在以下幾個方面的局限性：

　　1.財務指標評價系統過分重視取得和維護短期財務結果，助長了企業管理者急功近利思想和短期行為。現有的業績評價體系中，利潤是一個非常重要的評價指標，企業的經營者必須集中精力提高季度和年度的盈利數字，因此更加關注的是企業短期的盈利能力。為了追求較高的會計賬面利潤，管理者很可能利用他們手中擁有的經營權來作出使企業的短期利潤增加，但長期利益受損的經營決策，即經營決策中的短期行為。追求短期目標如通過削減研究與開發經費、廣告經費和機器維修來增加當年利潤等，都明顯地損害了企業的長遠利益。評價體系中利潤成分越高，企業的短期行為就可能越發膨脹，因為會計利潤只能反映過去的事實而無法充分顯示企業的未來潛力。

　　2.弱化財務指標的監控作用。財務指標大多以會計數據為基礎，這樣，會計數據在反映企業真實經營活動過程中存在的那些不足均會帶入財務指標當中，從而導致財務指標“監控”作用的弱化。因為不同的會計政策選擇、不同的應計項目調整，會產生不同的會計盈余數字。也許一些財務指標通過仔細的調整，可消除會計信息中存在的扭曲，但是，這將導致指標本身趨于復雜。而指標越復雜，就越難被人們理解和接受，指標的導向作用和監控作用就越低。

　　3.容易導致利潤操縱行為。特別是僅以少數財務指標作為考核標準時，更容易被操縱。由于業績考核往往是制定報酬、決定聘任、提升與否等契約的依據，為了實現其經濟和政治目標，經理有進行盈余管理和利潤操縱的動機，并通過選擇會計政策或通過關聯交易來粉飾報表美化財務績效。

　　4.財務指標評價系統講述的是過去的事情，用其來指導和評價信息時代的企業顯得捉襟見肘。因為信息時代的企業要投資于顧客、供應商、員工、工藝、技術和革新以完成創造未來價值的任務，這使得企業績效評價中不可計量的、不確定的因素越來越多，經營行為和企業價值之間的關系也越來越復雜，單純的財務指標評價難以涵蓋企業經營的方方面面。財務指標在上述幾個方面存在的缺陷，恰恰是非財務指標所欲彌補的。非財務指標可以不受會計信息局限性的影響，以用來評價各種經營行為，而同時又避免財務指標進行貨幣化計量時存在的困難。它還可以對現有經營行為進行直接的“描述”，從而使它能夠包含現時財務指標沒有包含的、卻能在未來財務指標上反映的企業價值信息。

　　（二）缺乏知識與智力資本方面的評價指標

　　現行的企業業績評價體系未考慮人力資本對企業發展的作用，缺乏知識與智力資產方面的評價指標，是現有的財務績效評價指標體系的一大缺陷。在信息時代，知識和智力在企業的競爭優勢和核心競爭力的形成與保持中，以及在企業經營目標的實現上發揮著日益重要的作用。微軟公司的有形資產與公司價值之間的巨大差額，不能不說是知識與智力資產發揮的作用所致。隨著知識經濟時代的到來，知識與智力資本對企業發展的重要性愈來愈明顯，衡量企業知識和智力資本價值的指標更將成為企業財務分析的重要內容。因此，傳統的財務績效評價指標體系缺乏對知識與智力資本績效的評價指標， 是不健全的績效評價指標體系。

　　（三）對企業技術創新重視不夠

　　創新是一個企業獲得競爭優勢的第一位因素，也是主要的推動力。創新可使企業的資源配置更趨合理，產生更好的整體效益，使企業在優勢的基礎上謀求更大發展。企業的創新活力是企業保持持久競爭優勢的動力源泉。它主要包括產品的創新和工藝的創新等。雖然現行的評價指標包括有技術投入比率和發展創新能力兩個指標來反映科技投入和創新能力，但它們只是作為輔助指標和評議指標，而且指標考核的內容不具體、不明確。這會使企業不重視技術的改造和更新，不舍得進行研發投入，從而影響企業的創新能力和發展能力。

　　（四）沒有充分考慮環境保護等企業社會責任

　　當前，全球環境問題日益成為人們關注的焦點，環境污染、全球變暖、酸雨、土地荒漠化、資源匱乏、臭氧層空洞等諸多問題成為困擾現代文明的一大頑疾。這些問題在全球范圍內已經得到了各國的共同關注與重視。而引起以上問題的最根本原因都直接或間接地與企業有一定關系，甚至是直接關系。在治理和保護人類生存環境方面企業肩負著不可推卸的責任。現行業績評價只是從投資者、債權人、經營者的角度進行評價，殊不知企業業績評價的主體不僅有資產所有者、經營者，還包括政府部門、員工、消費者等其他相關利益主體。忽視其他利益相關者的要求，不反映他們對利益分享的情況和滿意度，不利于評價企業社會責任的履行情況和構建和諧社會的需要，也不利于滿足不同評價主體的信息需求。

　　三、對我國企業業績評價體系的展望

　　（一）評價主體的多元化

　　我國目前的企業績效評價主要在于滿足股東、 債權人和管理者的需要，只偏重對企業內部經營管理的衡量。實際上，公司的所有者不僅包括物質資本所有者——股東和債權人， 而且包括人力資本所有者——勞動者， 并且隨著知識經濟的發展和科學技術的進步，人力資本的作用越來越重要。另一方面，公司的責任增加了：公司運營不僅影響到所有者利益，而且影響到其他利益相關者的利益，如顧客、供應商、當地社區居民、政府等等。企業目標不再是僅僅追求股東利益最大化，而是利益相關者綜合利益最大化（麻曉艷，2007）。隨著社會的進步和經濟的發展，業績評價主體必然多元化，這是趨勢。

　　（二）評價客體的全面化

　　現階段我國企業業績評價的客體主要以國有企業和上市公司為主，大多數企業并沒有納入業績評價系統中，這不能不說是一種遺憾。既然所有的企業都是社會經濟的細胞，它們的業績會對我國的經濟、環境、社會等產生重要的影響，對其經營業績績效進行評價也就理所應當。

　　（三）評價內容的多維化

　　企業的生產經營除依賴其直接經濟資源的配置外，還必須依賴人力資源、社會資源、生態資源的最優配置，如：人的體力、腦力、情感、動機、道德等人力資源，良好的社會風氣、和諧的企業關系、豐富的社會文化、道德風尚、倫理觀念、誠信協作等社會資源，自然資源、環境等生態資源等等，都在企業生產經營中起著極其重要的作用，甚至是決定性作用。因此，企業資本由傳統的一維資本（財務資本）向多維資本（財務資本、智力資本、社會資本、生態資本）轉變（麻曉艷，2007）。

　　1.關注非財務指標

　　財務業績與非財務業績都是企業總體業績不可或缺的組成部分。越來越多的企業意識到，業績評價除了要關注企業內部管理水平及生產率的提高外，還應充分關注客戶滿意程度、企業產品市場占有率、技術創新與產品創新、員工滿意程度等非財務因素。客戶層面、職員層面和技術創新層面等指標，更能反映出企業的發展后勁，具有一定的預示性作用，可以有效地彌補財務指標易導致企業短期行為的缺陷。

　　2.注重對知識和智力資本等無形資產的評價

　　智力資本是企業在價值創造過程中借以獲取超額收益、取得持續競爭優勢的各種知識資源的有機綜合體。智力資本是解釋企業市場價值與賬面價值巨大差異的原因。隨著知識經濟的到來，企業的核心利潤源已經發生了實質性的變化。它從以實物型資產為主，演變為以金融/財務型資產和無形資產為主。這些無形資產實質上就是企業內部知識的積累以及智力資本的體現（魏繼華、宗剛，2007）。智力資本等無形資產的不可替代的作用，將使企業更加重視對知識及智力資本的評價。

　　3.重視創新業績的評價

　　新時期經濟發展的核心特征就是創新，創新是企業核心競爭力形成與保持的關鍵因素，而核心競爭力是企業實現其戰略目標的法寶。企業只有重視技術創新能力，并將技術創新轉化為核心競爭能力，才能在激烈的市場競爭中不斷擴大市場占有率，為企業帶來長遠的業績效益。因此，創新業績的評價將逐漸成為業績評價的一項重要內容。

　　4.注重綠色績效評價

　　企業的生存和發展是以生態環境的良性循環為支撐的。根據可持續發展理論，為謀求永續發展，企業應采用保護環境的生產方法，努力實施既可滿足消費者的需要，又可合理使用自然資源和能源的方式。資源的可持續利用和良好的生態環境是企業可持續發展的基礎。在人們的環保意識越來越強的今天，生態環境因素在企業業績評價體系中必將占有一席之地，綠色績效評價將成為企業業績評價的發展趨勢。

　　5.關注社會責任業績的評價

　　社會責任是企業為改善利益相關者的生活質量而貢獻于可持續發展的一種承諾，社會責任已經成為對企業“高標準、嚴要求”的公認指標。目前我國企業無論是在國內市場還是在國際市場上都顯著地感受到提高企業社會績效的壓力和動力。一方面，在開拓國際市場時，沒有社會績效意識的企業將處于不利的競爭地位；另一方面，跨國公司來到中國之初就一直強調要致力成為“企業公民”，并積極建立與政府、社會公眾等利益相關者的良好關系（趙喜倉、周蔓）。所有這些都表明，整個社會和企業會越來越重視企業社會責任業績的評價。

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