論文摘要：當前財務造假案件層出不窮，給國家、企業和投資者等造成嚴重的損失，同時也給會計師事務所及注冊會計師產生一定的危害。本文主要探討實施審計輪換制對會計師事務所、上市公司等的影響，提出了我國實施審計輪換制的一系列的政策建議,多管齊下地促進審計質量的提高，發揮審計輪換制應有的效用。

　　0 引言

　　審計輪換制是從維護注冊會計師的獨立性和客觀性出發，為了促使注冊會計師謹慎執業、保證審計質量而要求嚴格限定會計師事務所及審計師對同一企業審計的年限，到期必須予以更換的制度。為了維護審計市場的獨立性，提高審計質量，充分發揮注冊會計師在證券市場的監督作用，有效扼制層出不窮的財務造假案件，本文將重點就當前審計獨立性差的問題作為本文的切入點，提出審計輪換制解決的方法，從而提高審計質量。

　　1 審計輪換制實施的背景及危害

　　獨立性是審計實務的核心原則，是審計職業的基礎。注冊會計師在執行審計業務時，應在實質上和形式上保持超然獨立性。2001年，安然、世通、銀廣廈等相繼出現財務造假案的曝光，極大地震撼了證券市場和監管機構。為了遏制財務丑聞帶來的負面影響，重塑社會公眾對證券市場的信心，美國率先采取了一系列措施，其中影響最大的是美國國會于2002年7月底通過了《2002年公眾會計改革和投資保護法案》，該法案第203條規定：對審計某發行證券公司的注冊會計師事務所而言，如果該所負責（或負責協調）該所審計項目的合伙人或負責復核該審計項目的合伙人已連續超過5年對該公司的審計或復核負責，則該會計師事務所提供上述審計業務的行為是非法的。我國證監會與財務部聯合發布了《關于證券期貨審計業務簽字注冊會計師定期輪換的規定》，同時規定上市公司在年報中披露所聘審計機構的服務年限；中國注冊會計師協會發布的《中國注冊會計師職業道德規范指導意見》第十五條也規定，會計師事務所應“定期輪換項目負責人和簽字注冊會計”這些規定都是為了維護注冊會計師執行審計業務的獨立性，提高上市公司經審計財務資料的質量而制定的。如果中介機構缺乏獨立性，不能及時有效地發現并披露會計信息的失真，這對國家、企業、投資者、會計師事務所及其注冊會計師造成極大的危害，主要表現在：

　　1.1 直接侵害國家利益 我國進行了全國物價、稅務大檢查，共查處了違紀金額一千多億元，平均每年有一百多億元的國有資產流失，而且可以肯定這不是國有資產流失的全部。

　　1.2 出現“劣幣驅逐優幣”的現象 經營效益差甚至面臨破產的企業會擠兌效益好的企業，使其處于不利的地位，無法獲取市場的有效資金支持，使金融市場秩序混亂，使金融市場上信息質量下降。

　　1.3 助長過度投機 世界上一系列金融危機，幾乎無一例外地由于市場信息的不透明。在國際金融危機中，許多倒閉的企業集團和金融機構在倒閉前報送的會計報表均表現出良好的財務狀況和經營業績。

　　1.4 損壞投資者對資本市場的信心 廣大的投資者不能全面掌握企業的有關財務狀況和經營成果的經濟信息，因而使投資者的決策具有盲目性，極大損壞投資者對資本市場的信心，而信心的重建將花費很長的時間和社會成本。

　　1.5 注冊會計師行業面臨誠信危機 近年來，證券市場上接二連三出現的財務造假案使整個注冊會計師行業面臨較大的誠信危機，管理層由此加大了對注冊會計師及會計師事務所的處罰。

　　為了維護注冊會計師的獨立性和社會公眾對注冊會計師的信任，提高注冊會計師審計質量，發揮注冊會計師在證券市場上“經濟警察”的經濟見證職能，遏制財務造假案件，審計輪換制受到高度關注。

　　2 審計輪換制的影響

　　2.1 審計輪換制對會計師事務所的影響。強制輪換注冊會計師，會計師事務所需要投入更大的成本。為了保證一定的審計質量，會計師事務所需要讓接任簽字注冊會計師盡快地熟悉客戶的情況，而這需要一段時間，從而審計效率下降，相對應地也就延長了外勤工作時間，但由于是換人而不換所，后任可以從前任那兒獲知客戶的一些情況，注冊會計師會很快上手，因而審計成本不會增加太多。

　　2.2 審計輪換制對上市公司的影響。對上市公司而言，他們并不喜歡這種輪換，上市公司從準備年報到接受審計到董事會批準年報直至向社會公布年報，這段時間是有限的，注冊會計師的輪換可能會延長審計時間，影響上市公司正常的運營，而且最終影響上市公司年報的及時公布。國外早在上世紀八十年代就有研究發現，瀕臨破產、財務狀況惡化的公司更傾向于更換會計師事務所。實施強制輪換后，上市公司不得隨意更換所聘任的會計師事務所，維護了會計師事務所的合法權益，保證了審計質量得以延續。

　　3 我國實施輪換制的現實考慮

　　3.1 制定與輪換制相配套的政策措施 政府實施這項制度，需要制定具體措施和條例并與現行的政策措施協調一致，以便制度實施后能正常運作并取得預期的效果。例如，政策在規定了輪換的期限后，必須建立相關督察及懲罰機制。明確責任劃分，即由誰來檢查及執行這些政策、檢查者違規處理職責、企業和會計師事務所違規的責任及有關例外情況的處理等等。同時也要建立對于期滿離任的人員及其會計師事務所的審計質量評價機制，這方面可以建立類似星級服務的評級體系。對經檢查達到標準的會計師事務所及其人員，由政府主管部門或行業協會予以公布，并對會計師事務所及相關人員進行適當的獎勵，以起到獎優罰劣促進審計行業的規范整合的作用。現行的注冊會計師法是規范注冊會計師執業行為、保障社會主義市場有序運轉的重要法律。法規不僅要有原則要求，還要制定體現各種原則的具體措施和手段，具有可操作性，為法規的貫徹執行奠定良好的基礎，使社會主義市場經濟條件下的整個社會監督體系在法制化的軌道上有效規范地運轉。

　　3.2 強制實行注冊會計師輪換 美國在《薩班斯-奧克斯萊法》中規定實行強制輪換注冊會計師，鑒于美國先行的經驗，我們可以加以借鑒實行注冊會計師輪換制。從實施輪換制的影響的分析的情況表明，會計師事務所輪換的效果帶有較大的不確定性,加拿大、西班牙等曾采用強制輪換會計師事務所的措施，但最后不得不放棄，而強制輪換注冊會計師的做法只是在會計師事務所內部進行的，因而在一定程度上避免了由于輪換而帶來的諸如由于會計師事務所缺乏了解客戶情況而導致審計失敗、審計質量難以保證的問題；從全社會角度而言，將導致社會總支出的增加是必然的，而注冊會計師輪換是在會計師事務所內部進行，他們的資源是共享的；從發揮注冊會計師在資本市場的作用的角度看，將取決于審計市場的規范和供求雙方的成熟度。由于我國審計市場存在著市場相對分散，競爭激烈，上市公司選擇會計師事務所受地域影響明顯，自主性更換會計師事務所的比例逐年提高，在現時環境下，我們可以采取注冊會計師輪換制。

　　3.3 逐步推行會計師事務所輪換制度 根據我國審計市場的實際情況以及借鑒外國的做法，現階段我們主要考慮的是會計師和合伙人的輪換，但從維護注冊會計師的獨立性、提高審計質量、降低審計風險出發，會計師事務所輪換必然要納入議事日程。因為上市公司的問題掌握在同一家會計師事務所手中，注冊會計師輪崗可能很難改變會計師事務所與上市公司的利益關系，隨著我國審計市場的不斷完善和發展，上市公司和會計師事務所朝著理性的、成熟的方向發展，單純的注冊會計師輪換已經不適應審計市場的需求。如果只由同一家會計師事務所進行審計，不論如何更換注冊會計師，注冊會計師要么服從安排，要么離開，因此注冊會計師輪換并不能真正起到防止作假的作用，審計質量也難以得到保障。鑒于我國審計市場目前暫不成熟，會計師事務所輪換制牽涉的范圍又廣，可能的影響尚無法確定，應待時機成熟后再具體考慮。因此，現階段應繼續加強審計行業的制度建設與規范管理，培育成熟的審計市場。

　　4 總結

　　只有在上市公司、注會協會、監管部門等各方面的共同努力配合下，多管齊下地促進審計質量提高，審計輪換制才能發揮應有效用。加強對會計師事務所審計業務的監管,激勵會計師事務所加強對質量控制的重視，加強對上市公司的監管與管理,將輪換制與監管制度有效結合，切實維護審計獨立性。

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