【摘要】 本文對職工薪酬與原職工工資在核算范圍、計量方法、賬務處理以及信息披露等方面存在的差異進行了比較，進而分析了這些差異對企業財務狀況信息、財務成果信息和財務信息質量產生的影響，為企業今后幾年普遍推行工資核算改革提供理論與實踐上的指導與借鑒。

　　【關鍵詞】 職工薪酬；職工工資；差異；比較分析

　　我國上市公司自2007年1月1日起工資核算按照《企業會計準則第9號——職工薪酬》執行，今后我國還要逐步在其他企業推行工資核算改革。職工薪酬是一個人工成本的概念，它決定了企業成本、費用的高低及利潤的多少，它與原職工工資相比，存在哪些差異以及這些差異對企業財務的影響怎樣？現比較并分析如下：

　　一、職工薪酬與原職工工資之差異比較

　　（一）核算范圍與計量方法的差異

　　1.原職工工資的核算范圍與計量方法

　　根據國家統計局1989年第1號令發布的《關于職工工資總額組成的規定》的規定，工資總額由以下內容組成：（1）計時工資（2）計件工資 （3）獎金 （4）津貼和補貼 （5）加班加點工資 （6）特殊情況下支付的工資，包括國家法律、法規和政策規定，因病、工傷、產假、計劃生育假、婚喪假、探親假、定期休假、停工學習、執行國家或社會義務等原因按計時工資或計時工資標準的一定比例支付的工資以及附加工資和保留工資。而改制后的企業工資結構相對簡單：

　　主要項目的計量（以甘肅省為例）：

　　（1）工資表中的應發工資為公司與職工簽訂的協議工資。

　　（2）養老保險金：職工個人負擔的最低標準=（全省上年在崗職工月平均工資×60%）× 8%；企業為每位職工負擔的最低標準=（全省上年在崗職工月平均工資×60%）×20%。

　　（3）失業保險金：職工個人負擔的最低標準= （全省上年在崗職工月平均工資×60%）× 1%；企業為每位職工負擔的最低標準=（全省上年在崗職工月平均工資×60%）× 2 %。

　　（4）醫療保險費：職工個人負擔的最低標準 =（全省上年在崗職工月平均工資×60%）× 2%；企業為每位職工負擔的最低標準=（全省上年在崗職工月平均工資×60%）×7 %。

　　（5）住房公積金：單位和個人分別在不超過職工上一年度月平均工資12% 幅度內繳存。

　　2. 職工薪酬的核算范圍與計量方法

　　新準則規定，職工薪酬是指企業為獲得職工提供的服務而給予的各種形式的報酬以及其他相關支出。包括：（1）職工工資、獎金、津貼和補貼；（2）職工福利費；（2007年3月20日財政部發布《關于實施修訂后的〈企業財務通則〉有關問題的通知》中規定，企業不再按工資總額的14%計提職工福利費）（3）醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費；（4） 住房公積金；（5）工會經費和職工教育經費；（6）非貨幣性福利；（7）因解除與職工的勞動關系給予的補償；（8）其他與獲得職工提供的服務相關的支出，但此準則不涉及對于以股份為基礎的薪酬和企業年金的規范。

　　職工新酬中部分項目的計量方法：

　　（1）養老保險費：企業按上一年被保險人月平均工資總額的20%繳納基本養老保險費；個人按8%繳納，企業全部被保險人月平均工資高于上一年本市職工月平均工資300%以上的部分，不作為繳納基本養老保險費的基數。

　　（2）醫療保險費：職工按本人上一年月平均工資的2%繳納基本醫療保險費，用人單位按全部職工繳納工資基數之和的10%繳納基本醫療保險費。

　　（3）失業保險費：用人單位按本單位上年月平均工資總額的1.5%繳納；職工個人按本人上年月平均工資的0.5%交納，職工本人月平均工資高于上一年本市職工月平均工資300%以上的部分，不作為繳納失業保險費的基數。

　　（4）工傷保險費：參加工傷保險的企業，根據企業所屬行業類別，對照《工傷保險行業基準費率和浮動檔次表》，選擇所屬行業類別對應的浮動基準費率計算繳納，個人不繳納。

　　（5）生育保險費：用人單位按本單位上年月平均工資總額的0.8%繳納；職工個人不繳納。

　　（6）住房公積金：單位和個人分別在不超過職工上一年度月平均工資12% 幅度內繳存。

　　（7）工會經費：凡建立工會組織的全民所有制企業和集體所有制企業、事業單位和機關，應于每月15日以前按照上月份全部職工總額的2%，向工會撥交當月份的工會經費。

　　（8）職工教育經費：為適應經濟建設的需要，加強職工培訓，提高企業職工隊伍素質，一般企業按照職工工資總額的1.5%足額提取，從業人員技術要求高、培訓任務重、經濟效益較好的企業，可按2.5%提取，列入成本開支（財建〔2006〕317號）。以上“五險一金”的比率各地區略有差異。

　　（二）賬務處理的差異

　　1. 原職工工資的賬務處理方法

　　會計制度規定，工資應按受益對象計入資產、產品成本或當期費用。如工程建設人員工資計入“在建工程”賬戶、產品生產人員的工資計入“生產成本”賬戶、企業管理人員的工資計入“管理費用”賬戶、車間管理人員的工資計入“制造費用”賬戶、專設銷售機構人員的工資計入“營業費用”賬戶、研發人員在研發階段的工資計入“管理費用”賬戶等，借記以上賬戶，貸記“應付工資”賬戶。

　　2. 職工薪酬的賬務處理方法

　　（1）企業應設立“應付職工薪酬”總賬賬戶進行職工薪酬的核算，本賬戶應按“應付工資”、 “社會保險費”、“住房公積金”、“工會經費”、“職工教育經費”、“解除職工勞動關系補償”等應付職工薪酬項目進行明細核算。企業應當根據職工提供服務的受益對象，對發生的職工薪酬分別處理，生產部門人員的職工薪酬借記“生產成本”、“制造費用”、“勞務成本”賬戶；管理部門人員的職工薪酬借記“管理費用”賬戶；專設銷售機構人員的職工薪酬借記“銷售費用”賬戶；應由在建工程、研發支出負擔的職工薪酬借記“在建工程”、“研發支出”賬戶等，貸方均記“應付職工薪酬”。

　　（2）企業為職工繳納的醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金，應當在職工為其提供服務的會計期間，根據工資總額的一定比例計算，并按照以上的規定處理。

　　（3）企業在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出給予補償的建議，同時滿足企業已經制定正式的解除勞動關系計劃或提出自愿裁減建議并即將實施和企業不能單方面撤回解除勞動關系計劃或裁減建議條件的，應當確認因解除與職工的勞動關系給予補償而產生的預計負債，同時計入當期損益。 分以下兩種情況進行賬務處理：

　　第一，在勞動合同尚未到期前，職工沒有選擇繼續在職的權利，應當根據計劃條款規定擬解除勞動關系的職工數量和每一位職工的辭退補償等計提辭退福利，借記“管理費用”賬戶，貸記“應付職工薪酬———解除職工勞動關系補償”賬戶。

　　第二，在勞動合同尚未到期前，對于職工有選擇權的辭退計劃，應當按照《或有事項》準則預計接受裁減建議的職工數量，根據預計的職工數量和每一職工的辭退補償等計提辭退福利,借記“管理費用”賬戶，貸記“預計負債———解除職工勞動關系補償”賬戶。

　　（三）信息披露的差異

　　原會計制度對職工工資信息的披露未作硬性說明，企業可根據需要靈活處理。而新準則首次明確規范了披露的范圍和內容，規定企業應當在附注中披露與職工薪酬有關的下列信息：

　　1. 應當支付給職工的工資、獎金、津貼和補貼，及其期末應付未付金額。

　　2. 應當為職工繳納的醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費，及其期末應付未付金額。

　　3. 應當為職工繳存的住房公積金，及其期末應付未付金額。

　　4. 為職工提供的非貨幣性福利，及其計算依據。

　　5. 應當支付的因解除勞動關系給予的補償，及其期末應付未付金額。

　　6. 其他職工薪酬。

　　同時規范了對于因接受企業解除勞動關系補償計劃建議的職工數量不確定而產生的或有負債，應根據《或有事項》準則規定進行披露。

　　二、職工薪酬與原職工工資之差異對企業財務信息的影響分析

　　（一）對企業財務狀況的影響分析

　　職工薪酬與職工工資相比,在確認范圍、計量方法和賬務處理等方面發生了重大變化，這對企業財務狀況將產生很大影響：

　　1. 對企業資產和負債的影響。職工薪酬準則統一了各類職工薪酬的會計處理方法，企業應當在職工提供服務的會計期間將應付的職工薪酬確認為負債，除應付的辭退補償只計入當期費用外，其他的則根據受益對象計入資產、成本或當期費用。由于在職工薪酬準則中擴大了職工薪酬費用資本化的范圍，企業存貨、在建工程、無形資產等資產項目數量會大大增加。在企業負債項目中取消了“應付工資”、“應付福利費”和“其他應交款”三個賬戶，將三者合并為“應付職工薪酬”項目。由于職工薪酬確認范圍的擴大，使得負債總量比原來大為增加。而原職工工資制度是除了工資津貼和福利費按受益對象計入資產、成本或當期費用外，其他部分如工會經費和職工教育經費等則全部計入當期費用。

　　2. 對企業所有者權益的影響。職工薪酬準則的補充說明《企業財務通則》中規定，截至2006年12月31日，應付福利費賬面余額(不含外商投資企業從稅后利潤中提取的職工福利及獎勵基金余額)區別以下情況處理，上市公司另有規定的，從其規定。（1）余額為赤字的，轉入2007年年初未分配利潤，由此造成年初未分配利潤出現負數的，依次以任意公積金和法定公積金彌補，仍不足彌補的，以2007年及以后年度實現的凈利潤彌補。( 2 )余額為結余的，繼續按照原有規定使用，待結余使用完畢后，再按照修訂后的《企業財務通則》執行。如果企業實行公司制改建或者產權轉讓，則應當按照《財政部關于有關問題的補充通知》(財企[2005]12號)轉增資本公積。

　　（二）對企業財務成果的影響分析

　　職工薪酬中由于保險費、工會經費、職工教育經費和辭退福利的增加，使得企業相關的成本費用增加，所得稅費用相對下降，從而較大地影響了企業的凈利潤。除此而外，職工薪酬準則在確認、計量及賬務處理等方面的變化對企業損益的影響還表現如下：計入成本的保險費等將增加期末產成品的賬面價值，從而增加了當期的利潤；因解除與職工的勞動關系給予補償而產生的預計負債，將減少當期的利潤；改變福利費的處理方法和醫療保險費等的列支方法也將對企業的損益產生影響；無形資產負擔的職工薪酬計入無形資產成本將增加企業的當期收益等。

　　（三）對企業財務信息質量的影響分析

　　以前對職工工資方面的規范分散在不同的文件制度中，沒有統一的規范，使得很多企業尤其是大型國有企業的福利費是變著法子走賬，借方記入相關的成本費用賬戶，貸方記入“應付工資”、“應付福利費”、“其他應交款”賬戶，大量不好走賬的福利費記入“其他應付款”賬戶。而職工薪酬準則把凡是由于職工提供服務而支付的報酬以及相關費用都統一到職工薪酬的范疇，并在統一的負債科目“應付職工薪酬”中核算，這就把以前可能掩藏的東西都暴露出來；職工薪酬準則將所有的職工薪酬按受益對象處理,有助于企業正確核算資產、成本或當期費用,從而提供更為可靠的成本等信息；統一的職工薪酬確認和計量規范有助于企業提供可比的財務信息；充分、規范的信息披露要求的制定，有助于企業提供相關、可比、明晰的關于職工薪酬方面的財務信息。

　　【參考文獻】

　　[1] 中華人民共和國財政部 . 企業會計準則 [M]. 北京：經濟科學出版社，2006， （2）：45-46.

　　[2] 正保會計網校編寫組.新企業會計準則精讀精講[M].北京：人民出版社，2007，（7）：95-99.

　　[3] 中華人民共和國財政部 《關于實施修訂后的〈企業財務通則〉有關問題的通知》