一、環境保護稅是實現可持續發展不可偏廢的經濟手段

　?。ㄒ唬┛沙掷m發展理論要求制定合理的生態資源價格，有效使用市場機制來達到保護環境的目的

　　人類直接或間接從生態系統得到的利益，稱為生態系統服務（Ecosystem Services），與傳統經濟學意義上的服務不同，生態系統服務只有一小部分能夠進入市場被買賣，大多數生態系統服務是公共品或準公共品，無法進入市場。按照進入市場或采取補償措施的難易程度，生態系統服務可以劃分為生態系統產品和生命系統支持功能。

　　生態系統產品是指自然生態系統所產生的，能為人類帶來直接利益的物質性產品，如人們在經濟活動中開發利用的自然資源，它們有的本來就是現實市場交易的對象，有的則容易通過市場手段來補償。根據可持續發展理論，合理的 生態資源價格構成除傳統價值觀點所包括的由稀缺性決定的資源本身的價值、對資源的開采成本以外，還應包括資源開采對現實環境以及后代資源基礎所產生的外部性成本。而市場調節對這些外部性成本是失靈的，需要由國家進行校正，國家可以利用稅收這一重要的經濟杠桿參與調節，稅收作為納稅人的成本計入資源價格后，會通過對納稅人投資利潤率的改變影響納稅人的經濟行為，提高資源的利用效率，達到保護資源，實現資源的持續利用的目的。

　　生命系統支持功能主要包括固定二氧化碳、穩定大氣、調節氣候、水資源供應、水土保持、廢棄物處理等。研究表明，生態系統為人類提供的直接產品的價值遠遠低于其作為生命支持系統所提供的間接價值。生命系統支持功能不具有物質形態，不構成商品價值的具體組成部分，屬于外部經濟效益。作為一種特殊的公共物品，盡管沒有市場價格和市場交換，但由于經濟活動中所產生的污染會破壞生態資源的功能性服務價值，進而影響到人類的健康和生存，政府需要為恢復或保護生命系統支持功能投入資金，本著“誰污染，誰治理”的原則，對排放污染者征收環境保護稅，是為保護生命系統支持功能的可持續性取得資金來源的重要經濟手段。

　　（二）征收環境保護稅是進一步完善環境保護措施的良好選擇

　　在對生態系統產品，即自然資源保護方面，我國采用了征收資源稅和收取資源使用費等方式。1994年開征的資源稅在資源保護方面取得了一定的作用，但我國現行資源稅面臨征收范圍過窄，稅率設計未考慮資源開采對環境以及后代資源基礎所產生的外部成本等問題，使資源產品價格過低，不能有效發揮資源保護的作用。

　　在對生命系統支持功能的保護方面，相關稅收則處于缺位狀態。目前我國采用的最主要方式是直接管制和征收排污費等，這些行政或經濟的手段從調控范圍、實施效果方面都不能替代稅收對可持續發展所能產生的作用。

　　采用直接管制主要是側重于“事前”或“事后”的控制，對于經濟活動中發展與減污的關系缺乏“事中”的動態的控制，并且如果污染者達到了規定的排污標準，就不會再努力治污，增加自身的成本。因而從經濟的角度看，直接管制不是最優的方式，而征收環境保護稅則是良好選擇。通過征收環境保護稅，將社會成本內在化，生產者為了追求利潤最大化，會積極研究開發治污新技術，以減少污染排放量，生產者將根據自身的成本利潤函數做出對自己最優的選擇，從而實現全社會資源的有效配置。

　　征收排污費是我國多年來保護環境所采用的另一種主要手段。征收排污費和征收環境保護稅的目的是一樣的，在促使企業積極治理污染，保護環境的同時，國家也取得了相應的治理污染的資金，但征收環境保護稅與征收排污費相比，以稅法為依據和載體，可增加取得這部分資金的規范性和強制性，改變企業長期拖欠排污費的現狀。當然，從征收成本考慮，現階段不宜完全以環境保護稅取代排污費，在保留部分排污費的情況下，應將某些大項收費如對二氧化硫等的收費改為征收環境保護稅。

　　二、借鑒國際經驗，建立符合中國國情的環境保護稅制

　　一些發達國家率先采用了環境保護稅，在保護資源和減少污染方面取得了成功的經驗。我國在處理經濟發展與生態保護方面與發達國家相比，還存在很大差距，這一狀況也造成我國的出口商品價格中不包含或較少包含環境成本，其后果是：一方面我國國內資源遭到破壞、環境被污染，另一方面發達國家認為我國商品低廉的出口價格是一種生態傾銷，由此遭到發達國家的反傾銷指控，被征收進口環境附加稅。在這種情形下，我國承受的將是生態環境被破壞以及稅收收入的雙重損失。因此，在可持續發展理論指導下，我國應加快研究和制定有關環境保護稅法的步伐，建立起適合中國國情的與可持續發展戰略要求相協調的稅制體系。

　　從我國現狀出發，我國可設立以資源稅和污染稅為主，其他稅種為輔的環境保護稅制，主要內容包括：

　?。ㄒ唬ΜF行資源稅征稅范圍、稅率設計等要素進行改革

　　資源稅的征收范圍應由現行的礦產品和鹽擴大到所有需要保護的自然資源，包括礦產資源、森林資源、水資源、土地資源、海洋資源等。資源稅單位稅額的設計應由只注重考慮對級差收入的調節轉變為同時考慮到資源的不同開采條件以及對現實環境和后代資源基礎所產生的外部性成本，提高資源稅的單位稅額。為了更好地發揮資源稅對列入征稅范圍的資源的保護作用，資源稅的納稅環節宜設在生產環節，而不宜設在銷售環節。

　?。ǘ╅_征污染稅，并且從主要污染物和積累征稅經驗的角度考慮，首先開征二氧化硫污染稅

　　關于二氧化硫污染稅稅基的設計，可以有三種選擇：（1）直接對污染物的排放量征稅。這種征收方式主要以法國為代表，如1990年規定每排放1噸二氧化硫征稅150法郎。（2）對產生污染的投入物征稅。這種征收方式以瑞典為代表，如規定對作為燃料的煤、焦炭、泥炭中所含每公斤硫征稅30瑞典克郎，對含硫量高于0.1%的燃油，每立方米課稅27瑞典克郎。（3）采用混合征收方式，即對大排放源按污染物的排放量征稅，對小排放源按所耗燃料的含硫量征稅。這種征收方式以美國、丹麥為代表，如丹麥規定對聯合熱電廠按二氧化硫的排放量征稅，對其他企業的鍋爐燃燒用煤和燃油按含硫量征稅。

　　筆者認為，直接對污染物的排放量征稅，相對比較公平，能有效刺激納稅人采取污染控制措施，以減少二氧化硫的排放量，但由于污染物排放量的監測技術難度較大，因此稅收征收成本較高。對產生污染的投入物征稅，能鼓勵企業轉變燃料結構，但未考慮到可能造成污染的燃料與實際造成的污染后果之間的差異性，不利于鼓勵企業以治污的方式來減少污染物的排放。從兼顧公平與效率的角度考慮，我國宜選用混合征收方式，即對大的污染排放源進行污染物排放量的技術監控，采用對污染物排放量征稅的方式；對小污染排放源則采用對污染的投入物征稅的方式，根據燃料含硫量的高低征收不同的稅款。

　　關于二氧化硫污染稅稅率的設計，也是一個難點。稅負水平的設計應考慮到污染治理成本、經濟技術條件、排污者的承受能力、不同地區環境現狀以及環保目標差異。筆者認為，可結合參考我國在征收排污費方面積累的數據經驗（該數據由國務院價格主管部門、財政部門、環境保護行政主管部門和經濟貿易主管部門，根據污染治理產業化發展的需要、污染防治的要求、經濟技術條件以及排污者的承受能力所制定），制定幅度定額稅率，以期達到使企業的污染物排放總量控制在一定限度內從事生產、求得發展的目標。

　　在對二氧化硫污染稅的征收較為成熟后，還應將水污染物、固體廢棄物等納入污染稅的征收范圍。

　　（三）完善消費稅、開征燃油稅

　　消費稅的征稅范圍應主要限定為高檔消費品和對環境造成污染的消費品，可將電池、一次性餐飲用品、塑料包裝袋等項目納入消費稅征稅范圍，同時提高對現有的鞭炮、焰火等稅目的適用稅率。作為費改稅產物即將出臺的燃油稅，在考慮原公路收費的基礎上，也應考慮到汽車尾氣所造成的大氣污染，在鼓勵使用清潔能源、保護環境方面發揮作用。

　　參考文獻

　　（1）中國科學院可持續發展戰略研究組《生態系統服務理論》，.

　　（2）江蘇環保網.

　?。?）郭慶旺《稅收與經濟發展》，中國財政經濟出版社1995年版。

　?。?）王小玲《二氧化硫稅的國際比較及在減排中的作用評析》，《涉外稅務》2002年第5期。