稅收制度與稅收執法是稅收領域中的兩個基本范疇，有效稅制實施的前提是兩者必須有機結合。1994年建立的新稅制，經過10年的實踐表明是非常成功的，但是隨著政治、經濟體制的快速發展，稅制理論空間帶來稅收執法越來越多的難題，如內外資企業所得稅的不平等性及企業所得稅本身的政策空間，個人所得稅的缺陷等等，既增加了稅務機關的執法難度，又造成了大量的稅收流失，現就增值稅存在的理論空間影響執法問題進行探討。

    一、增值稅理論空間的實踐表現

    1、我國的增值稅制度對小規模納稅人采取按銷售額乘以征收率的征收辦法，導致了小規模納稅人與一般納稅人之間稅負的不公平性，新征管法規定所有納稅人都要設置帳簿，根據合法有效憑證記帳，進行核算，而大多數小規模納稅人稅負較重，這部分納稅人不敢建帳、不敢建真帳，從而使推行建帳的工作難度加大。

    2、中國現行優惠政策主要有三大類：一是以經濟發展為目標的稅收優惠；二是以社會發展為目標的稅收優惠；三是以政治、軍事、外交等其他領域的稅收優惠，內容龐雜，過多的稅收優惠，給執法造成難度。

    3、對交通運輸業、建筑安裝業營業稅率過低，而交通運輸業發票可以按高于所交營業稅稅金的數額在增值稅環節抵扣，給少數納稅人提供避稅、偷逃稅的機會。

    4、對往年已開業的小規模納稅人，如當年應稅銷售額達到一般納稅人標準的，應于第一次達到標準年份的次年的一月底以前申請辦理一般納稅人的正式認定，如不認定，按適用稅率征稅，并且不得抵扣進項稅額，政策規定雖說嚴格，但在兩類納稅人轉換時，時常出現征管空檔。

    5、對個人月貨物銷售額在600元-2000元以下的，月應稅勞務銷售額在200元-800元以下的，按次（日）納稅方式下每次（日）銷售額在50元-80元以下的，不征增值稅；部分經濟較發達的地區相應定為5000元，3000元及200元以下的不征增值稅。起征點的規定，使部分納稅人有了偷逃稅的機會。

    二、影響執法合理性原因淺析

    1、兩類納稅人的劃分，造成稅負差距。表面上看，小規模納稅人征收率較低（6%和4%），稅負較輕，但由于一般納稅人是按增值額征稅，名義稅率雖然較多，但實際稅負較低。據測算，工業企業一般納稅實際負擔率為4%左右，商業企業一般納稅人實際負擔率理論上應為2.5%-3.4%，而統計表明，我國近幾年商業企業的實際稅負不足1%.兩類納稅人稅負的明顯差距，有諸多負面影響，一是造成大多數小規模納稅人在激烈的市場競爭中處于不利地位；二是影響了一般納稅人和小規模納稅人的正常經濟交往；三是迫使部分小規模納稅人鋌而走險，不建帳或者不建真帳，從而偷逃國家稅款。特別是占總納稅戶絕大多數的小規模商業戶，既批發也零售，綜合毛利率一般在5%-10%之間，如征了4%增值稅，再加上所得稅城建稅、教育附加、工商管理、市容衛生，聯防費、房租費等多達十幾種甚至幾十種稅費，肯定處于虧損邊緣，談不上養家糊口，如果大家都來規范執法，勢必讓其經營不下去，從而增加了社會不安定因素。

    2、稅收優惠存在范圍過寬，規模過大及諸多的政策缺陷。從人們的稅收觀念看，幾乎所有的組織特別是個人在思考稅收問題時，首先都不是去了解其應負的納稅義務，而是去了解怎樣獲得稅收免除或納稅越少越好。于是乎，出現了集體、軍工企業，出現了假福利、假校辦，假合資企業等等，千奇百怪，不一而足。就是那些真正享受優惠政策的企業，也存在弄虛作假，如在“四殘”從員比例上、殘疾人員的認定及年檢上，也有不少納稅人鉆空子。

    3、目前交通運輸業，建筑安裝業的營業稅率都為3%，而開具運費發票可以按7%抵扣進項稅額，于是出現了多開運費發票的事，或者在兼營業務中，把應征增值稅的營業額轉讓部分出去交營業稅，以達到少交稅款的目的。這方面情況還很難鑒別，筆者所在分局有1戶，名為某建筑安裝公司，其實做著霓虹燈加工、安裝、修理業務，其混合銷售行為長期只交營業稅。后經人舉報后，才受到查處。

    4、小規模納稅人在達到一般納稅人標準時，進貨發票不開具，而在認定之后再大量開具進項增值稅專用發票，或者前期多做銷售，認定后少做銷售，以至于出現認定初期無稅交或稅額較小的情況。與此同時，在一般納稅人轉為小規模納稅人時，也會出現類似的情況。

    5、起征點的提高，體現了國家對弱勢群體的照顧，但是也引發了許多問題。例如，在一個集鎮或一條街道甚而是相鄰的兩個納稅戶中，可能有一個業務好一些，一個稍差一些，這樣一個達到起征點而另一個達不到起征點，勢必引發相互之間的攀比。再加上，由于大多數個體工商戶不建帳或建帳不真實，起征點的規定便增加了人為因素，大家都想往上靠，這樣既增加了征管難度，又引起稅收流失。

    三、對策初探

    1、鍛造一支作風優良，業務嫻熟的稅務執法干部隊伍，吃透各項稅收法律法規，盡量縮小稅收理論空間，用活稅收政策，同時加強理論研究，不斷地改進和完善征管手段、工作流程，利用先進的管理技術來彌補這個空檔，充分發揮人力資源的效能。

    2、稅收的主要職能是取得財政收入，保證政府提供公共物品的社會需要。在中國現階段稅收優惠的范圍應盡量縮小，直至取消這部分稅收優惠，如扶持民政福利企業等就可通過財政轉移支付的形式予以解決解決。

    3、增值稅建立的初衷是稅收中性原則，即對增值額課稅，為了體現公平，不同商品和勞務之間的增值稅稅率應盡可能地保持一致。因此，增值稅征收應比照所得稅的辦法，針對不同的行業，規定不同的增值率，再對增值額按統一適用稅率進行征收，這樣使納稅人的稅負水平比較公平合理。

    4、擴大增值稅的征收范圍。現行增值稅是用銷項稅扣除進項稅來征收的，把交通運輸業、建筑安裝業排除在增值稅外，從而使增值稅環環相扣的鏈條出現脫節現象。筆者認為，應把這些行業納入增值稅的征管范圍。（六合區局　 任家斌）