包裝物押金的增值稅處理技巧
包裝物是指企業在生產經營活動中為包裝本企業產品而儲備的各種包裝容器，如桶、箱、瓶、壇、袋等。
包裝物按其儲存保管特點，可分為庫存包裝物和使用中包裝物兩大類，其中庫存包裝物按其是否使用過，庫存未用包裝物和庫存己用包裝物。
包裝物按其具體用途可分為：
（1）生產過程中用于包裝產品作為產品組成部分的包裝物；
（2）隨同產品出售不單獨計價的包裝物；
（3）隨同產品出售單獨計價的包裝物；
（4）出租或出借給購買單位的包裝物。
[案例1]
誠信財務服務中心受托對詩美佳（大連）食品有限公司（系一般納稅人）進行賬務復查，在出借包裝物押金的賬本中發現：詩美佳（大連）食品有限公司因業務關系，2001年借出包裝物給林甸食品銷售有限公司并向林甸食品銷售有限公司收取高出原包裝物進價20％的押金（10000元＋2000元）。2002年，詩美佳（大連）食品有限公司將逾期末收回包裝物而不再退還的押金12 000元轉入營業外收入；
詩美佳（大連）食品有限公司財務經理皮埃爾說，借出的包裝物不是為銷售貨物而出借的，應不用計算繳納增值稅。查核詩美佳（大連）食品有限公司購進的該批包裝物都取得增值稅專用發票發票聯和抵扣聯，并且進項稅額在當時已抵扣了。
[要求解答]
詩美佳（大連）食品有限公司應怎樣處理合法。
[法律依據]
《中華人民共和國增值稅暫行條例》。
[比較分析]
一般納稅人企業借出包裝物并收取押金，一年后，企業將逾期未收回的包裝物押金轉入營業外收入，不再退回。對此，我們認為，該包裝物的所有權已因此而發生變化。根據增值稅暫行條例第一條及其實施細則第三條的規定，屬于銷售貨物的行為。據此，對轉入營業外收入的包裝物押金應并人當期的銷售收入計繳增值稅。如果該包裝物不是隨銷售貨物而出售的，可按包裝物的適用稅率計算。
對押金計征增值稅＝12 000×17％＝2 040元。
[特別提示]詩美佳（大連）食品有限公司在補計增值稅時，不能按照對進項稅額轉出來計算，即：
10000×17％＝1700元。
詩美佳（大連）食品有限公司財務經理皮埃爾問：酒類產品包裝物押金也是這樣處理嗎？
誠信財務服務中心首席注冊會計師周華洋答：《財政部國家稅務總局關于酒類產品包裝物押金征稅問題的通知》[財稅字（1995）053號]：為了確保國家的財政收入，堵塞稅收漏洞，經研究決定：。從1995年6月1日起，對酒類產品生產企業銷售酒類產品而收取的包裝物押金，無論押金是否返還與會計上如何核算，均需并入酒類產品銷售額中，依酒類產品的適用稅率征收消費稅。
[案例2]
君威（鹽城）機械制造有限公司系增值稅一般納稅人，增值稅適用稅率17％，10月初賬面反映，“包裝物”成本69 000元，“材料成本差異——包裝物”
科目貸方余額3 000元，2002年10月份有關包裝物收發的經濟業務如下：
（1）購進包裝物一批，增值稅發票注明的價款10 000元，增值稅1 700元，款項以銀行存款支付。該批包裝物的計劃成本11 000元。
（2）生產領用包裝物一批，計劃成本2 000元。
（3）企業銷售產品時，領用不單獨計價的包裝物，其計劃成本為500元。
（4）企業銷售產品時，領用單獨計價的包裝物，其計劃成本400元。
（5）倉庫發出新包裝物一批，出租給購貨單位，計劃成本為4 000元，收到租金702元，存入銀行。
（6）出借新包裝物一批，計劃成本為2 500元，收到押金351元，存入銀行。
（7）出借包裝物逾期未退，按規定沒收押金351元。
（8）出租包裝物收回后，不能繼續使用而報廢，收回殘料入庫，價值100元。
（9）月末，按本月材料成本差異率計算結轉本月發出的包裝物應分攤的成本差異。
[要求解答]
馬土其（北安）機械制造有限公司的會計分錄。
[法律依據]
《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國企業會計制度》。
[會計處理]君威（鹽城）機械制造有限公司的會計分錄如下：
（1）借：材料采購——包裝物 10 000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額） 1700
貸：銀行存款 11 700
借：包裝物 11 000
貸：材料采購——包裝物 10 000
材料成本差異——包裝物 1000
（2）借：生產成本 2 000
貸：包裝物 2 000
（3）借：產品銷售費用 500
貸：包裝物 500
（4）借：其他業務支出 400
貸：包裝物 400
（5）借：其他業務支出 4 000
貸：包裝物 4 000
借：銀行存款 702
貸：其他業務收入 600
應交增值稅——應交增值稅（銷項稅額） 102
（6）借：產品銷售費用 2 500
貸：包裝物 2 500
借：銀行存款351貸：其他應付款351
（7）借：其他應付款 351
貸：其他業務收入 300
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 51
（8）借：原材料 100
貸：其他業務支出 100
（9）材料成本差異率＝－（3 000＋1000）／（69 000＋11 000）×100％＝－5％
領用包裝物應分攤差異額分別為：
生產領用：2 000×（－5％）＝－100（元）
出售（不單獨計價）：500×（-5％）＝－25（元）
出售（單獨計價）：400＋（－5％）＝－20（元）
出租：4000×（－5％）＝－200（元）
出借：2500×（－5％）＝－125（元）
借：生產成本 100（紅字）
其他業務支出 150（紅字）
產品銷售費用 220（紅字）
貸：材料成本差異 470（紅字）
［分析指導］
君威（鹽城）機械制造有限公司包裝物的核算，必須掌握兩點：一是發出包裝物的成本，應按其用途的不同分別進行結轉；二是采用計劃成本法核算存貨時，應在期末按照出發存貨的用途結轉材料成本差異。
包裝物按其儲存保管特點，可分為庫存包裝物和使用中包裝物兩大類，其中庫存包裝物按其是否使用過，庫存未用包裝物和庫存己用包裝物。
包裝物按其具體用途可分為：
（1）生產過程中用于包裝產品作為產品組成部分的包裝物；
（2）隨同產品出售不單獨計價的包裝物；
（3）隨同產品出售單獨計價的包裝物；
（4）出租或出借給購買單位的包裝物。
[案例1]
誠信財務服務中心受托對詩美佳（大連）食品有限公司（系一般納稅人）進行賬務復查，在出借包裝物押金的賬本中發現：詩美佳（大連）食品有限公司因業務關系，2001年借出包裝物給林甸食品銷售有限公司并向林甸食品銷售有限公司收取高出原包裝物進價20％的押金（10000元＋2000元）。2002年，詩美佳（大連）食品有限公司將逾期末收回包裝物而不再退還的押金12 000元轉入營業外收入；
詩美佳（大連）食品有限公司財務經理皮埃爾說，借出的包裝物不是為銷售貨物而出借的，應不用計算繳納增值稅。查核詩美佳（大連）食品有限公司購進的該批包裝物都取得增值稅專用發票發票聯和抵扣聯，并且進項稅額在當時已抵扣了。
[要求解答]
詩美佳（大連）食品有限公司應怎樣處理合法。
[法律依據]
《中華人民共和國增值稅暫行條例》。
[比較分析]
一般納稅人企業借出包裝物并收取押金，一年后，企業將逾期未收回的包裝物押金轉入營業外收入，不再退回。對此，我們認為，該包裝物的所有權已因此而發生變化。根據增值稅暫行條例第一條及其實施細則第三條的規定，屬于銷售貨物的行為。據此，對轉入營業外收入的包裝物押金應并人當期的銷售收入計繳增值稅。如果該包裝物不是隨銷售貨物而出售的，可按包裝物的適用稅率計算。
對押金計征增值稅＝12 000×17％＝2 040元。
[特別提示]詩美佳（大連）食品有限公司在補計增值稅時，不能按照對進項稅額轉出來計算，即：
10000×17％＝1700元。
詩美佳（大連）食品有限公司財務經理皮埃爾問：酒類產品包裝物押金也是這樣處理嗎？
誠信財務服務中心首席注冊會計師周華洋答：《財政部國家稅務總局關于酒類產品包裝物押金征稅問題的通知》[財稅字（1995）053號]：為了確保國家的財政收入，堵塞稅收漏洞，經研究決定：。從1995年6月1日起，對酒類產品生產企業銷售酒類產品而收取的包裝物押金，無論押金是否返還與會計上如何核算，均需并入酒類產品銷售額中，依酒類產品的適用稅率征收消費稅。
[案例2]
君威（鹽城）機械制造有限公司系增值稅一般納稅人，增值稅適用稅率17％，10月初賬面反映，“包裝物”成本69 000元，“材料成本差異——包裝物”
科目貸方余額3 000元，2002年10月份有關包裝物收發的經濟業務如下：
（1）購進包裝物一批，增值稅發票注明的價款10 000元，增值稅1 700元，款項以銀行存款支付。該批包裝物的計劃成本11 000元。
（2）生產領用包裝物一批，計劃成本2 000元。
（3）企業銷售產品時，領用不單獨計價的包裝物，其計劃成本為500元。
（4）企業銷售產品時，領用單獨計價的包裝物，其計劃成本400元。
（5）倉庫發出新包裝物一批，出租給購貨單位，計劃成本為4 000元，收到租金702元，存入銀行。
（6）出借新包裝物一批，計劃成本為2 500元，收到押金351元，存入銀行。
（7）出借包裝物逾期未退，按規定沒收押金351元。
（8）出租包裝物收回后，不能繼續使用而報廢，收回殘料入庫，價值100元。
（9）月末，按本月材料成本差異率計算結轉本月發出的包裝物應分攤的成本差異。
[要求解答]
馬土其（北安）機械制造有限公司的會計分錄。
[法律依據]
《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國企業會計制度》。
[會計處理]君威（鹽城）機械制造有限公司的會計分錄如下：
（1）借：材料采購——包裝物 10 000
應交稅金——應交增值稅（進項稅額） 1700
貸：銀行存款 11 700
借：包裝物 11 000
貸：材料采購——包裝物 10 000
材料成本差異——包裝物 1000
（2）借：生產成本 2 000
貸：包裝物 2 000
（3）借：產品銷售費用 500
貸：包裝物 500
（4）借：其他業務支出 400
貸：包裝物 400
（5）借：其他業務支出 4 000
貸：包裝物 4 000
借：銀行存款 702
貸：其他業務收入 600
應交增值稅——應交增值稅（銷項稅額） 102
（6）借：產品銷售費用 2 500
貸：包裝物 2 500
借：銀行存款351貸：其他應付款351
（7）借：其他應付款 351
貸：其他業務收入 300
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 51
（8）借：原材料 100
貸：其他業務支出 100
（9）材料成本差異率＝－（3 000＋1000）／（69 000＋11 000）×100％＝－5％
領用包裝物應分攤差異額分別為：
生產領用：2 000×（－5％）＝－100（元）
出售（不單獨計價）：500×（-5％）＝－25（元）
出售（單獨計價）：400＋（－5％）＝－20（元）
出租：4000×（－5％）＝－200（元）
出借：2500×（－5％）＝－125（元）
借：生產成本 100（紅字）
其他業務支出 150（紅字）
產品銷售費用 220（紅字）
貸：材料成本差異 470（紅字）
［分析指導］
君威（鹽城）機械制造有限公司包裝物的核算，必須掌握兩點：一是發出包裝物的成本，應按其用途的不同分別進行結轉；二是采用計劃成本法核算存貨時，應在期末按照出發存貨的用途結轉材料成本差異。
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