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第三節(jié)　總部資產(chǎn)的減值測(cè)試

　　[經(jīng)典例題1]

　　正保公司在A、B、C三地?fù)碛腥曳止荆@三家分公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)由一個(gè)總部負(fù)責(zé)運(yùn)作。由于A、B、C三家分公司均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個(gè)資產(chǎn)組。

　　2008年12月1日，企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測(cè)試。假設(shè)總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值為200萬(wàn)元，能夠按照合理一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組。

　　A、B、C分公司的預(yù)計(jì)使用壽命分別為10年、20年、20年，總部資產(chǎn)的使用壽命為20年。

　　減值測(cè)試時(shí)，A、B、C三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為320萬(wàn)元、160萬(wàn)元和320萬(wàn)元。正保公司計(jì)算得出A分公司資產(chǎn)的可收回金額為420萬(wàn)元，B分公司資產(chǎn)的可收回金額為160萬(wàn)元，C分公司資產(chǎn)的可收回金額為380萬(wàn)元。

　　要求：計(jì)算A、B、C三個(gè)資產(chǎn)組和總部資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備。

　　[例題1答案]

　　（1）將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組總部資產(chǎn)應(yīng)分配給A資產(chǎn)組的數(shù)額＝200×[320/（320+160×2+320×2）]=50（萬(wàn)元）

　　總部資產(chǎn)應(yīng)分配給B資產(chǎn)組的數(shù)額＝200×[160×2/（320+160×2+320×2）]＝50（萬(wàn)元）

　　總部資產(chǎn)應(yīng)分配給C資產(chǎn)組的數(shù)額＝200×[320×2/（320+160×2+320×2）]＝100（萬(wàn)元）

　　分配后各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為：

　　A資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝320+50＝370（萬(wàn)元）

　　B資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝160+50=210（萬(wàn)元）

　　C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝320+100=420（萬(wàn)元）

　　（2）進(jìn)行減值測(cè)試A資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝370萬(wàn)元，可收回金額＝420萬(wàn)元，沒(méi)有發(fā)生減值；

　　B資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝210萬(wàn)元，可收回金額＝160萬(wàn)元，發(fā)生減值50萬(wàn)元；

　　C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值＝420萬(wàn)元，可收回金額＝380萬(wàn)元，發(fā)生減值40萬(wàn)元。

　　將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配：

　　B資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額＝50×50/210=11.9（萬(wàn)元），分配給B資產(chǎn)組本身的數(shù)額＝50-11.9＝38.1（萬(wàn)元）

　　C資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額＝40×100/420=9.52（萬(wàn)元），分配給C資產(chǎn)組本身的數(shù)額＝40-9.52＝30.48（萬(wàn)元）

　　A資產(chǎn)組沒(méi)有發(fā)生減值，B資產(chǎn)組發(fā)生減值38.1萬(wàn)元，C資產(chǎn)組發(fā)生減值30.48萬(wàn)元，總部資產(chǎn)發(fā)生減值＝11.9+9.52＝21.42（萬(wàn)元）

　　[經(jīng)典例題2]

　　正保股份有限公司（本題下稱“正保公司”）有A、B、C、D四個(gè)事業(yè)部，分別生產(chǎn)不同的家用電器，每一事業(yè)部為一個(gè)資產(chǎn)組。正保公司有關(guān)總部資產(chǎn)以及A、B、C、D四個(gè)事業(yè)部的資料如下：

　　（1）正保公司的總部資產(chǎn)為一級(jí)電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備，成本為1500萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為20年。至20*8年末，電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備的賬面價(jià)值為1200萬(wàn)元，預(yù)計(jì)剩余使用年限為16年。電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備用于A、B、C三個(gè)事業(yè)部的行政管理，由于技術(shù)已經(jīng)落后，其存在減值跡象。

　　（2）A資產(chǎn)組為一生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線由X、Y、Z三部機(jī)器組成。該三部機(jī)器的成本分別為4000萬(wàn)元、6000萬(wàn)元、10000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限均為8年。至20*8年末，X、Y、Z機(jī)器的賬面價(jià)值分別為2000萬(wàn)元、3000萬(wàn)元、5000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)剩余使用年限均為4年。由于產(chǎn)品技術(shù)落后于其他同類產(chǎn)品，產(chǎn)品銷量大幅下降，20*8年度比上年下降了45%.

　　經(jīng)對(duì)A資產(chǎn)組（包括分配的總部資產(chǎn)，下同）未來(lái)4年的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測(cè)并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，正保公司預(yù)計(jì)A資產(chǎn)組未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為8480萬(wàn)元。正保公司無(wú)法合理預(yù)計(jì)A資產(chǎn)組公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，因X、Y、Z機(jī)器均無(wú)法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此也無(wú)法預(yù)計(jì)X、Y、Z機(jī)器各自的未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值。正保公司估計(jì)X機(jī)器公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1800萬(wàn)元，但無(wú)法估計(jì)Y、Z機(jī)器公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。

　　（3）B資產(chǎn)組為一條生產(chǎn)線，成本為1875萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為20年。至20*8年末，該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為1500萬(wàn)元，預(yù)計(jì)剩余使用年限為16年。B資產(chǎn)組未出現(xiàn)減值跡象。

　　經(jīng)對(duì)B資產(chǎn)組（包括分配的總部資產(chǎn)，下同）未來(lái)16年的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測(cè)并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，正保公司預(yù)計(jì)B資產(chǎn)組未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2600萬(wàn)元。正保公司無(wú)法合理預(yù)計(jì)B資產(chǎn)組公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。

　　（4）C資產(chǎn)組為一條生產(chǎn)線，成本為3750萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為15年。至20*8年末，該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)剩余使用年限為8年。由于實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于預(yù)期，C資產(chǎn)組出現(xiàn)減值跡象。

　　經(jīng)對(duì)C資產(chǎn)組（包括分配的總部資產(chǎn)，下同）未來(lái)8年的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測(cè)并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后，正保公司預(yù)計(jì)C資產(chǎn)組未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2016萬(wàn)元。正保公司無(wú)法合理預(yù)計(jì)B資產(chǎn)組公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。

　　（5）D資產(chǎn)組為新購(gòu)入的生產(chǎn)小家電的丙公司，D資產(chǎn)組不存在減值跡象。

　　要求：

　　（1）填列“表1：各資產(chǎn)組賬面價(jià)值表”和“表2：A資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙?rdquo;。

　　（2）編制總部資產(chǎn)和A、B、C資產(chǎn)組計(jì)提減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄。

　　[例題2答案]

　　（1）表格填列如下：

　　（2）借：資產(chǎn)減值損失－總部資產(chǎn)    144

　　　　　　　　　　　　－設(shè)備X        200

　　　　　　　　　　　　－設(shè)備Y        675

　　　　　　　　　　　　－設(shè)備Z        1125

　　　　　　　　　　　　－C資產(chǎn)組      200

　　　　　　貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備　　　　　2344

　　[例題總結(jié)與延伸]

　　總部資產(chǎn)分?jǐn)偟礁髻Y產(chǎn)組時(shí)，如果各資產(chǎn)組的預(yù)計(jì)使用壽命不同，要以預(yù)計(jì)使用壽命的比作為各資產(chǎn)組的權(quán)重，然后再以加權(quán)后各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值比例來(lái)分?jǐn)偪偛抠Y產(chǎn)。

　　對(duì)于不能以合理一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的總部資產(chǎn)，應(yīng)該和所有的資產(chǎn)組結(jié)合作為一個(gè)資產(chǎn)組組合，再根據(jù)一般資產(chǎn)的減值認(rèn)定方法來(lái)確定應(yīng)該計(jì)提的減值準(zhǔn)備。

　　[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]

　　1.總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行。

　　2.對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照前一節(jié)有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。

　　3.對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：

　　（1）在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。

　　（2）認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?/p>

　　（3）比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。

　　總部資產(chǎn)的減值測(cè)試的過(guò)程如下圖所示：

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