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新修訂的公司法：認繳不出資，影響企業部分費用稅前扣除
前段時間，十四屆全國人大常委會第七次會議表決通過新修訂的《中華人民共和國公司法》（以下簡稱新公司法），自2024年7月1日起施行。新公司法在注冊資本繳足期限、非貨幣性資產出資、股東權責、利潤分配、資本公積補虧等方面進行了修訂。尤其值得關注的是，新公司法明確了全體股東認繳出資的年限，即按照公司章程的規定自公司成立之日起5年。這一規定，會影響企業諸多涉稅事項的處理。
新公司法對企業認繳出資期限進行了約束，“鎖死”了企業對外借款利息的扣除審核期限。
《國家稅務總局關于企業投資者投資未到位而發生的利息支出企業所得稅前扣除問題的批復》（國稅函〔2009〕312號）明確，企業投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業對外借款所發生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，不屬于企業合理的支出，應由企業投資者負擔，不得在計算企業應納稅所得額時扣除。也就是說，結合新公司法和國稅函〔2009〕312號文件的規定，企業對外借款利息扣除的時間，從“認繳制”期限較為寬松的階段，正式進入“最長5年寬限期”的階段。
從實務角度分析，企業實繳出資工作，一般由董事會辦公室或企業行政主管人員負責。企業借款利息扣除等工作，一般由企業財務部門管理。新公司法實施后，企業董事會辦公室或行政主管人員，應該與財務部門負責人加強溝通，避免因部門間信息傳遞不對稱、配合不默契，引發不必要的計算錯誤或稅務風險。
新公司法第四十九條明確，股東未按期足額繳納出資的，除應當向公司足額繳納外，還應當對給公司造成的損失承擔賠償責任。此處的表述較為寬泛，法條中未明確“給公司造成的損失”應如何界定。不過可以確定的是，因股東未按期足額繳納出資造成公司損失的，相關股東首先要承擔賠償責任。因此，這部分公司損失將屬于實質追償主體的損失，在完成追償規定動作之前，無法在企業所得稅前確認該資產損失。
舉例來說：
假設甲有限責任公司于2024年9月成立，股東A認繳500萬元，約定于2024年10月1日前出資到位。2030年9月，甲公司從乙公司處采購一批物資，計劃股東A的出資到位后即付款。但由于股東A未履行實繳義務，使得甲公司無法向乙公司支付貨款，需要支付違約金100萬元。
甲公司未履約原因，是資金短缺。甲公司需要支付的100萬元違約金，是股東A未及時履行出資義務造成的損失。根據新公司法第四十九條，股東A應承擔賠償責任。在股東A履行其未實繳出資到位的連帶賠償責任后，上述違約金損失與股東A實際承擔的連帶賠償責任沖抵，不再影響甲公司企業所得稅應納稅所得額的計算。根據企業所得稅法及相關法規規定，企業在正常生產經營過程中發生的經營性違約金等賠償損失，屬于允許在企業所得稅稅前扣除的支出事項。那么，在股東A賠償過后，甲公司的相關違約金支出，才可以在企業所得稅稅前扣除。
對股東未按規定完成實繳出資所需要承擔的各類連帶責任，新公司法全面加強了對認繳出資實繳到位的管理要求。
假設乙有限責任公司成立于2024年8月1日，認繳金額為500萬元。2030年5月1日，乙公司股東均未履行實繳義務，實繳金額為0。結合乙公司的實際經營虧損及資產負債情況，乙公司的債權人向法院提出對乙公司破產申請并得到了受理。
那么，按照新公司法，破產管理人應向乙公司股東就其“未實繳出資到位”的行為，主張連帶責任。例如，通過破產管理人的債權人會議，明確要求乙公司股東按相關法律法規履行出資義務，進而實現債權人的獲償。基于新公司法的相關表述及國家市場監督管理總局的解讀，預計未來國家有關部門可能會出臺具體的管理辦法，明確相關股東是否應按規定履行債權人賠償的“未實繳出資到位”連帶責任。
假設上述股東需要在公司破產階段出資，并對相關債權人進行債務償還。那么，這些股東可能面臨形式要件、實質流程等方面的要求，較難再次以股東出資的形式確認為上述股東的“長期股權投資計稅基礎”以及由破產引發的“股權投資損失”。因此，這部分補償性質的支出，就涉及能否稅前扣除的問題。
新公司法第五十條明確，有限責任公司設立時，股東未按照公司章程規定實際繳納出資，或者實際出資的非貨幣財產的實際價額顯著低于所認繳的出資額的，設立時的其他股東與該股東在出資不足的范圍內承擔連帶責任。從實務角度分析，上述“其他股東”如果為企業法人股東，同時對“出資不足”承擔連帶責任，如果實際發生經濟利益的流出，則該部分“連帶責任”理論上不屬于企業所得稅法第八條明確的“實際發生的與取得收入有關的、合理的支出”，也就不得在企業所得稅稅前列支。
與此同時，新公司法第八十八條明確，股東轉讓已認繳出資但未屆出資期限的股權的，由受讓人承擔繳納該出資的義務；受讓人未按期足額繳納出資的，轉讓人對受讓人未按期繳納的出資承擔補充責任。此處轉讓人對受讓人承擔的連帶責任，也會進一步加大未實繳出資股東的后續風險與可能存在的“連帶損失”。
也就是說，一方面，受讓人會受到新公司法關于認繳出資期限的具體限制；另一方面，轉讓人對于受讓人未按規定履行出資義務的行為，需要承擔“補充連帶責任”，該連帶責任可能演變為轉讓人后續的“營業外支出”。因此，這里的損失，同樣不屬于轉讓方在實際生產經營過程中“實際發生的與取得收入有關的、合理的支出”，也就不得在企業所得稅稅前列支，很難在企業法人股東計算企業所得稅時予以扣除。
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