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【考點詳解】【經典例題】

第二講：資產  【考點詳解】

一、投資性房地產的概念和范圍

投資性房地產， 是指為賺取租金或資本增值， 或兩者兼有而持有的房地產。

（一） 屬于投資性房地產的項目

（１）已出租的土地使用權。 它是指企業通過出讓或轉讓方式取得的、 以經營租賃方式出租的土地使用權。

（２）持有并準備增值后轉讓的土地使用權。 它是指企業取得（ 通過出讓或轉讓方式） 并準備增值后轉讓的土地使用權。

（３）已出租的建筑物。 它是指企業擁有產權并以經營租賃方式出租的房屋等建筑物。

對于企業持有以備經營出租的空置建筑物或在建建筑物， 企業董事會或類似機構作出正式書面決議， 明確表明將其用于經營出租且持有意圖短期內不再發生變化的， 可視為投資性房地產。 這里的“ 空置建筑物”， 是指企業新購入、 自行建造或開發完工但尚未使用的建筑物， 以及不再用于日常生產經營活動且經整理后達到可經營出租狀態的建筑物。

（二） 不屬于投資性房地產的范圍

（１）自用房地產。 自用房地產即企業為生產商品、 提供勞務或者經營管理而持有的房地產， 比如自用的廠房、 辦公樓和土地使用權等。

（２）作為存貨的房地產。 此種情形主要是針對房地產開發企業來說的， 房地產開發企業銷售的或為銷售而正在開發的商品房和土地， 屬于其存貨， 不屬于其投資性房地產。

（３）某項房地產， 部分用于賺取租金或資本增值、 部分用于生產商品、 提供勞務或經營管理， 能夠單獨計量和出售的、 用于賺取租金或資本增值的部分， 應當確認為投資性房地產； 不能夠單獨計量和出售的、 用于賺取租金或資本增值的部分， 不確認為投資性房地產。

二、投資性房地產的初始計量和后續計量

（一） 初始計量

１、外購

外購投資性房地產的成本， 包括購買價款、 相關稅費和可直接歸屬于該資產的其他支出。

借： 投資性房地產（ 成本模式） ／ 投資性房地產———成本（ 公允價值模式）

        應交稅費———應交增值稅（ 進項稅額）

        貸： 銀行存款

２、自行建造

自行建造投資性房地產的成本， 由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成。 建造過程中發生的非正常性損失則應直接計入當期損益。

（二） 后續計量

投資性房地產的后續計量分為成本模式或公允價值模式。 企業通常應當采用成本模式計量， 滿足特定條件時可以采用公允價值模式計量。 但是， 同一企業只能采用一種模式對所有投資性房地產進行后續計量， 不得同時采用兩種計量模式。

１、采用成本模式計量的投資性房地產

采用成本模式計量的投資性房地產的相關核算規定與固定資產和無形資產核算規定類似。

（１）按期（ 月） 計提折舊或進行攤銷： 

借： 其他業務成本

        貸： 投資性房地產累計折舊／ 投資性房地產累計攤銷

（２）取得租金收入時：

借： 銀行存款

        貸： 其他業務收入

                應交稅費———應交增值稅（ 銷項稅額）

（３）投資性房地產存在減值跡象的， 應當適用資產減值的有關規定。 經減值測試后確定發生減值的， 應當計提減值準備：

借： 資產減值損失

        貸： 投資性房地產減值準備

２、采用公允價值模式計量的投資性房地產

采用公允價值模式計量投資性房地產， 應當同時滿足以下兩個條件： ①投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場； ②企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息， 從而對投資性房地產的公允價值作出科學合理的估計。 這兩個條件必須同時具備， 缺一不可。

公允價值模式下， 不計提折舊或攤銷， 也不確認減值損失， 但應當在資產負債表日確認公允價值變動：

借： 投資性房地產———公允價值變動

        貸： 公允價值變動損益

或編制相反的會計分錄。

取得的租金收入的處理與成本模式下的處理相同。３ 投資性房地產后續計量模式的變更

（１）后續計量模式變更的處理原則：

①企業對投資性房地產的計量模式一經確定， 不得隨意變更； ②只有在房地產市場比較成熟、 能夠滿足采用公允價值模式條件的情況下， 才允許企業對投資性房地產從成本模式計量變更為公允價值模式計量。 ③已采用公允價值模式計量的投資性房地產， 不得從公允價值模式轉為成本模式。

（２）成本模式轉為公允價值模式的會計處理：

①應當作為會計政策變更處理。 ②將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額， 調整期初留存收益（ 盈余公積、 未分配利潤）。

三、投資性房地產的轉換

（一） 投資性房地產轉換的形式

企業有確鑿證據（ 董事會就改變房地產用途形成正式的書面決議或房地產因用途改變而發生實際狀態上的改變） 表明房地產用途發生改變的， 應將投資性房地產轉換為非投資性房地產或者將非投資性房地產轉換為投資性房地產（ 即因房地產用途發生改變而對房地產進行重新分類）。

房地產轉換的形式包括： ①投資性房地產轉換為自用房地產； ②投資性房地產轉換為存貨； ③自用房地產轉換為投資性房地產； ④作為存貨的房地產轉換為投資性房地產。

（二） 投資性房地產轉換的會計處理

１、成本模式下的轉換

（１）投資性房地產轉換為自用房地產： 

借： 固定資產／ 無形資產［ 原值］

        投資性房地產累計折舊／ 投資性房地產累計攤銷

        投資性房地產減值準備

        貸： 投資性房地產［ 原值］ 

                累計折舊／ 累計攤銷

                固定資產減值準備／ 無形資產減值準備

（２）自用房地產轉換為投資性房地產： 

借： 投資性房地產［ 原值］

        累計折舊／ 累計攤銷

        固定資產減值準備／ 無形資產減值準備

        貸： 固定資產／ 無形資產［ 原值］

                投資性房地產累計折舊／ 投資性房地產累計攤銷

                投資性房地產減值準備

（３）投資性房地產轉換為存貨： 

借： 開發產品［ 賬面價值］

        投資性房地產累計折舊／ 投資性房地產累計攤銷

        投資性房地產減值準備

        貸： 投資性房地產

（４）存貨轉換為投資性房地產： 

借： 投資性房地產［ 賬面價值］

        存貨跌價準備

        貸： 開發產品

２、公允價值模式下的轉換

（１）投資性房地產轉換為自用房地產、  存貨： 

借： 固定資產／ 無形資產／ 開發產品［ 公允價值］

        公允價值變動損益［ 借方差］ 

        貸： 投資性房地產———成本

                                    ———公允價值變動［ 或借記］

                公允價值變動損益［ 貸方差］

（２）自用房地產轉換為投資性房地產： 

借： 投資性房地產———成本［ 公允價值］

        累計折舊／ 累計攤銷

        固定資產減值準備／ 無形資產減值準備

        公允價值變動損益［ 借方差］

        貸： 固定資產／ 無形資產［ 原值］ 

                其他綜合收益［ 貸方差］

（３）作為存貨的房地產轉換為投資性房地產： 

借： 投資性房地產———成本［ 公允價值］

        存貨跌價準備

        公允價值變動損益［ 借方差］ 

        貸： 開發產品

                其他綜合收益［ 貸方差］ 

四、 投資性房地產的后續支出

與投資性房地產有關的后續支出， 滿足投資性房地產確認條件的， 應當計入投資性房地產成本； 不滿足投資性房地產確認條件的后續支出， 應當在發生時費用化， 計入其他業務成本等。

五、投資性房地產的處置

１、成本模式計量的投資性房地產的處置

借： 銀行存款

        貸： 其他業務收入

        應交稅費———應交增值稅（ 銷項稅額）

借： 其他業務成本

        投資性房地產累計折舊／ 投資性房地產累計攤銷

        投資性房地產減值準備

        貸： 投資性房地產

２、公允價值模式計量的投資性房地產的處置

借： 銀行存款

        貸： 其他業務收入

                應交稅費———應交增值稅（ 銷項稅額）

借： 其他業務成本

        公允價值變動損益［ 或貸記］ 

        其他綜合收益

        貸： 投資性房地產———成本

                            ———公允價值變動［ 或借記］

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