未勤勉盡責(zé)包括 ( 一)未充分了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，風(fēng)險(xiǎn)評估程序存在缺陷 無論被審計(jì)單位的規(guī)模大小，注冊會(huì)計(jì)師接受委托之前，都應(yīng)對相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行充分了解，這是風(fēng)險(xiǎn)評估程序的基礎(chǔ)和前提。但在某些審計(jì)案例中，注冊會(huì)計(jì)師沒有對被審計(jì)單位的基本情況和重大事件進(jìn)行調(diào)查，沒有做好分析程序等初始必要工作，導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)評估程序存在嚴(yán)重缺陷。如利安達(dá)所審計(jì) 連城蘭花股份時(shí)，對于福建金森短短五個(gè)月的時(shí)間里先后史換三家會(huì)計(jì)師事務(wù)這一事件，未曾關(guān)注變更原因也未與前任注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行必要溝通。再如中興華所對博元投資2012年財(cái)務(wù)報(bào) 表的審計(jì)中，中興華直接未執(zhí)行了解內(nèi)部控制的審計(jì)程序。 (二）未充分獲取審計(jì)證據(jù) 審計(jì)人員發(fā)表審計(jì)意見必須要以充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)為根據(jù),否則可能導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論出現(xiàn)虛假。未勤勉盡責(zé)的獲取充分的審計(jì)證據(jù)有兩種具體表現(xiàn)，一是在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師缺乏基本的職業(yè)懷疑態(tài)度，對于一些顯而易見的重大異常情況沒有給予充分的關(guān)注并實(shí)施進(jìn)一步的檢查程序。如北京興華所對丹東欣泰股份應(yīng)收賬款明細(xì)賬連續(xù)四年存在的大量大額異常紅字沖銷記錄，未保持職業(yè)懷疑予以關(guān)注，繼而未設(shè)計(jì)和實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序以獲取充分的審計(jì)證據(jù)。二是在風(fēng)險(xiǎn)評估階段執(zhí)行分析程序時(shí)，對相關(guān)指標(biāo)的重大波動(dòng)未保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,沒有將其視為審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域。如大華所對新大地2009年3月和9月、2011年12月主營業(yè)務(wù)毛利率的巨幅波動(dòng)，未對原因進(jìn)行分析，也沒有搜集更充分的審計(jì)證據(jù)做進(jìn)一步查驗(yàn)，最終得出全年毛利率無異常波動(dòng)的錯(cuò)誤結(jié)論。 (三）未按規(guī)定實(shí)施函證程序 函證是注冊會(huì)計(jì)師獲取審計(jì)證據(jù)最重要的方式。未勤勉盡責(zé)在函證的不同階段有不同的表現(xiàn)。(1)選擇函證對象時(shí)，對有強(qiáng)制要求的函證對象的函證程序缺失。如中磊所審計(jì)萬福生科時(shí)，未對萬福生科2008年末、2009年末的銀行存款、應(yīng)收賬款余額進(jìn)行函證，銀行存款函證程序的缺失，直接導(dǎo)致了未能發(fā)現(xiàn)萬福生科虛構(gòu)一個(gè)桃源縣農(nóng)信社銀行賬戶的事實(shí)。( 2 ）函證實(shí)施階段，未保持對函證過程的有效控制。有些會(huì)計(jì)師沒有對函證的全過程實(shí)行監(jiān)控，導(dǎo)致函證所得證據(jù)不實(shí)，給被審計(jì)單位財(cái)務(wù)造假創(chuàng)造了機(jī)會(huì)。如瑞華所對振隆特產(chǎn)審計(jì)時(shí)，將向銷售客戶的詢證函交由振隆的工作人員發(fā)出，振隆后安排將虛假回函寄回瑞華所。(3）詢證函未回函情況下，未實(shí)施替代程序。表現(xiàn)為注冊會(huì)計(jì)師未收到回函時(shí)，沒有考慮對重要的賬戶余額或其他信息再次函證或?qū)嵤┯行У奶娲鷮徲?jì)程序。如鵬城所在對海聯(lián)訊2011年上半年末應(yīng)收賬款實(shí)施函證時(shí)，僅對8家未回函客戶中的2家客戶實(shí)施替代審計(jì)程序，導(dǎo)致未發(fā)現(xiàn)海聯(lián)訊虛構(gòu)大額應(yīng)收賬款的造假行為。 (四）按照審計(jì)準(zhǔn)則設(shè)計(jì)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施、總體審計(jì)戰(zhàn)略未得到實(shí)際執(zhí)行。 注冊會(huì)計(jì)師對于審計(jì)中識別出的舞弊動(dòng)機(jī)以及財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)該要按照審計(jì)準(zhǔn)則及審計(jì)底稿中記錄的舞弊風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施切實(shí)執(zhí)行相應(yīng)的審計(jì)程序。但當(dāng)前普遍存在的情況是，會(huì)計(jì)師識別了財(cái)務(wù)舞弊動(dòng)機(jī)及財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并且也相應(yīng)的設(shè)計(jì)了應(yīng)對措施和審計(jì)程序，但這些程序卻形同虛設(shè)，最終沒有得到實(shí)際執(zhí)行。仍以瑞華對振隆的審計(jì)為例，注冊會(huì)計(jì)師將存貨評估為存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，在應(yīng)對措施中提出，在觀察存貨盤點(diǎn)的過程中實(shí)施額外的審計(jì)程序如更嚴(yán)格地檢查包裝箱中的貨物、存貨堆放方式等，但在實(shí)際監(jiān)盤過程中，在振隆特產(chǎn)的存貨因堆放方式導(dǎo)致沒有預(yù)留可查看空間時(shí)，會(huì)計(jì)師只對頂層、側(cè)面以及外圍的存貨進(jìn)行抽樣檢查，沒有對垛中心存貨進(jìn)行檢查。另外，瑞華所在總體審計(jì)策略還提出，核對庫房進(jìn)銷存賬與財(cái)務(wù)賬是否一致，但實(shí)際也未執(zhí)行。