一、養豬企業成本耗費

　　養豬業成本是養殖過程中所發生的物化勞動和勞動耗費的總和。由以下四大類成本構成：直接材料、直接人工、其他直接費用、制造費用。在審計時，必須堅持實質重于形式的原則。開展對養豬業在養殖過程中所支出的物 質消耗、勞動報酬以及有關費用支出的范圍和標準進行審計核實。

　　1．直接材料費的審計。直接材料是指生豬養殖業生產耗用的飼料、燃料、動力、獸藥、其他費等。直接材料具有品種多、庫存量大、占用資金多、材料管理難度大、通用性強、進出庫頻繁、容易流失等特點；另外，材料出入庫方法不同，整人零出，價格不一致，也會產生數量和價格上的差異以及會計核算的調差等問題。這要求審計人員針對企業的具體情況。有的放矢地進行審計，對材料的購買、出入庫、處理處置、回收利用、出入庫計價等全方位、有重點的審計，從中發現和揭露問題，找出存在問題的原因，提出解決問題的辦法和建議，履行審計監督職責和服務職能。

　　2．直接人工費的審計。直接人工是指直接從事養豬業生產人員(含與生產有關管理人員工資、飼料加工人員工資等)的工資、津貼、獎金、社會保障繳費、住房公積金、福利費等。對實行工效掛鉤的企業，主要審計計劃成活率、增重率、出欄率與單位標準工資掛鉤的計劃數計算的工效率是否正確；核實成活率、增重率、出欄率的完成數與工資掛鉤的工效率計算的工資是否正確；通過工資結算單．審查企業工資標準、津貼、獎金、住房公積金、福利費等是否符合規定，有無提高或降低標準，有無濫發錢物，有無因人為因素造成生豬死亡不賠償等情況。檢查應提工資總額與實發工資總額是否正確，有無將應在預提工資總額中列支，的工資性支出在成本費用中列支，職工工資總額增長與企業效益增減是否同步，工資結余的處理是否合規等。

　　3．制造費用的審計。制造費用是指應攤銷、分配計入各群別的間接生產費用，主要包括種豬折舊費、豬舍折舊費、機器設備折舊費等。在審計時．要核實各項費用開支的范圍．標準是否正確、合理、合法，有無多提、少提或不提等問題，有無未經批準改變固定資產、 生產性生物資產使用年限和折舊標準；攤、提費用是否攤、提正確．有無違反法律法規或企業標準的規定：期末材料盤點盈虧調賬處理是否正確等。

　　4．其他直接費用的審計。其他直接費用是指除直接材料費、直接人工費、制造費用以外的其他直接費用．如：注冊費、防疫費、檢疫費、配種費、死亡損失、維修費、生豬保險費、其他等。審計時，重點關注企業管理部門有無亂攤、亂擠成本，有無將應資本化的費用非資本化，不屬成本中列支的費用列入成本費用，有指標控制的費用是否超標，攤銷、預提費用是否攤、提正確，有無人為地多提少攤或少提多攤，甚至不提不攤，人為調節利潤的行為等等。

　　5．生豬入賬、轉群、出欄成本的審計。生豬是企業的經濟資源。即資產的一種生物資產，在審計上應遵循資產審計的基本原則，像其他非生物資產一樣，要劃分收益性支出與資本性支出，要遵循實質重于形式的原則。生豬可分為育肥豬(消耗性生物資產1和種豬(生產性生物資產)兩類。在審計育肥豬和種豬成本時，要區別對待：對育肥豬成本的審計，應檢查外購育肥豬的實際成本是否按其購買價格、運輸費以及其他可直接歸屬于購買該育肥豬的相關稅費確定的；自行繁殖的育肥豬的實際成本是否按其出售前發生的直接材料、直接人工、其他直接費、制造費用等必要支出確定的；種豬轉育肥豬的成本，是否按種豬轉群時的賬面價值確定的，已計提減值準備的，是否同時結轉；育肥豬出售或轉變用途時，是否按照其賬面價值結轉成本的，已計提跌價準備的。是否同時結轉；育肥豬出售、盤虧或死亡時，是否將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的余額計入當期損益的。

　　對種豬成本的審計。應核實外購種豬的實際成本是否按其購買價格、運輸費以及其他可直接歸屬于購買該種豬的相關稅費確定的；白行繁殖的種豬的實際成本是否按其成齡前發生 的直接材料、直接人工、其他直接費、制造費用等必要支出確定的：育肥豬轉種豬的成本，是否按育肥豬轉群時的賬面價值確定的，已計提跌價準備的，是否同時結轉；種豬達到預定生產經營目的后發生的管護費、飼養費等后續支出，是否確認為當期的費用：對達到預定生產經營目的的種豬．是否按期計提折舊，并根據用途分別計入相關資產的成本或當期費用：種豬使用壽命、預計凈殘值和折舊方法一經確定，有無隨意變更方法等問題(因復核而改變的除外)；對種豬使用壽命、預計凈殘值、折舊方法進行復核時．與原估計數有差異的或包含的經濟利益預期實現方式有重大改變的。在做會計估計變更時，是否按照《企業會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》調整使用壽命、預計凈殘值或改變折舊方法的。

　　二、關注養豬企業資產減值的審計

　　1．核實企業每年年度終了是否按規定對生豬進行檢查。若遭受自然災害、動物疫病侵襲或市場需求變化等原因，使育肥豬的可變現凈值或種豬的可收回金額低于其賬面價值的，是否按照可變現凈值或可收回金額低于賬面價值的差額，計提育肥豬跌價準備或種豬減值準備，并確認為當期損 益：育肥豬減值影響因素已經消失，減記金額是否恢復．原已計提的跌價準備是否轉回，并計入當期損益，種豬減值影響因素已經消失，原已計提的減值準備不得轉回。

　　2．我國資產減值準備按單項計提或按資產組計提。在確認資產組或資產組組合時，沒有一個確定的標準，在實務中也很少有資產能按照單項來確定其是否減值。在審計時要注意把握資產減值基礎的確認和資產組的劃分標準。

　　3．預計未來現金流量是以合理的、可支持的假設、推測為依據。尤其是種豬、圈舍、機器設備使用年限超過五年時，其未來現金流量更難預測。因此，審計時要特別關注未來現金流量的預測是否科學、合理。

　　4．在預計資產未來現金流量時。已經對資產特定風險的影響程度作出了調整，估計折現率就不考慮這一特定風險：但折現率應該反映當前市場的貨幣價值、息稅前無風險報酬率和資金成本、企業遞增的報酬率以及其他市場的借貸利率等因素。企業在購置或投資資產時所要求的必要報酬率。應當反映當前資本市場貨幣時間價值和資產特定的風險，而在確定折現率時，如何反映這種特定風險，帶有很大的主觀性，因此，在審計操作上要認真掌握這一難點。

　　三、關注養豬企業公允價值的審計

　　公允價值是在公平交易基礎上確定的，但現實市場環境復雜多變，交易的公平性受到諸多因素影響。

　　1．目前我國缺乏活躍的市場，管理不規范，流動性不強，市場化程度低，生產資料要素市場不成熟，會計信息失真。公司治理結構不完善，加之企業相關利益主體具有不同的行為目標。為了各自利益的驅動，不可避免的會出現利益沖突。從而利用公允價值計量偽造會計信息、操縱利潤。損害投資者的利益，危害國民經濟的正常運行等。因此，利用公允價值計量是養豬企業審計的重點。

　　2．準則對公允價值的運用順序進行了規范。即：以資產的市場價格為基礎，以同類或類似資產市場價格為基礎以及采用估值技術，對估計數的確定，應當根據企業自身而不是市場參與者對資產特定風險的評價。不難看出主體管理層的判斷或意圖起到關鍵作用。因此，在審計時要防止企業利用公允價值操控利潤，損害投資者的利益。

　　四、完善資產減值、公允價值計量的審計建議

　　1．完善資產減值準則，促進資產減值客觀公允。

　　一是建議對資產減值準則進行補充完善，強制規范披露資產減值準備明細，對造成永久性減損部分計提減值。對暫時性減值允許其轉回，即：對有成熟交易市場的資產減值損失轉回。對沒有成熟市場的資產減值，待市場成熟后再允許轉回，這樣既符合邏輯，又符合客觀真實性原則。同時，完善信息價格市場和資產評估體系。使資產減值會計有章可循，有法可依。真正體現企業各種資產的公允價值和市場價格。

　　二是強化資產減值準則實施監督體系。確保資產減值準則有效實施。目前資產減值準則的監督制度尚不完善。考核企業業績指標單一，監管部門各自為陣，相互脫節形不成合力，給企業利用資產減值操縱利潤創造了可乘之機。因此，建議不斷完善資產減值準備計提和轉回的內外部審計監管制度，把資產減值損失納入企業業績考核的重要指標或單獨建立資產減值準備專項審計準則和審計程序。實現從“利潤表”觀向“資產負債表”觀的轉變，使財務指標和非財務指標有機地結合。弱化利潤與考評之間的聯系，改變重“利潤”輕“結果”的程序和過程，避免單一短期的逐“利”行為。同時，充分發揮財政、金融、國資等部門的監管作用和審計、社會的監督作用。聯動監管形成合力，從根本上解決企業利用計提資產減值、公允價值計量以及政府越權減免所得稅和給予財政補貼等方式操縱盈余的行為。加大對違法違規行為的懲處力度，促進企業健康可持續發展。

　　2．公允價值要得到有效運用和推廣。

　　一是加強對公允價值客觀量化理論方面的研究和完善．制定具有可操作性的應用框架。明確計置目標，闡述經濟要素界限。對利用現值技術估計公允價值進行詳細描述和說明，如何時采用歷史成本、何時采用公允價值，二者均可采用時。何者為首選、何者為備選。對不同的資產、負債應具體選用何種計量屬性。采用公允價值計量，因賬面價值調整而形成的差額，如何處理?是計入損益還是調整資產減值準備，是計入正常損益還是非正常損益，是漲跌均調還是調跌不調漲等等。

　　二是要建立和完善與社會主義市場經濟相適應的各種市場體制。使會計人員能夠較容易地獲得公允價值定義要求的具體計量屬性。從市場角度為會計利用公允價值計量創造良好的外部環境條件。

　　三是要遵循成本效益原則。應用公允價值計量屬性，其獲取信息的成本應當有一個合理的范圍，盡可能降低成本。要不斷完善公允價值的理論體系。提高公允價值的可操作性，要充分利用計算機和網絡技術建立公允。價值信息的數據庫，使企業能較容易獲得各種資產負債的市場價格。促進公允價值計量屬性的推廣應用，防止企業利用公允價值操縱盈余。損害投資者和國家的經濟利益，引導和促進企業健康發展。

　　3．加強法制建設，完善內控制度。

　　新準則的一個顯著特征是需要會計人員結合企業實際情況進行職業判斷，要求會計人員轉變觀念。更新理念，熟練掌握準則的概念、框架及其精髓實質。準確運用“資產減值”、“公允價值”的計量屬性，提高會計人員的專業判斷水平。因此，必須建立和完善企業內部治理結構和約束機制。建立高管人員、控股大戶的責任追究制度，加大對高管人員和控股大戶行為規范的內外部約束。建立高管人員持股的激勵機制、破產機制，實現債務約束，保護債權人利益的償債保障機制。規范會計行為，限制高管人員在會計政策選擇上的隨意性。制定客觀實際、反映充分、操作性強的實施意見，強化相關主體的法律責任。提高會計信息質量和企業管理水平，實現企業經營目標。