[摘要]筆者就我國新會計準則中，確定非企業合并形成的長期股權投資的初始投資成本時，對成本法和權益法的運用談了自己的認識和理解。

　　一、長期股權投資初始投資成本的確認

　　根據新《企業會計準則》的規定，除企業合并形成的長期股權投資以外，其他方式取得的長期股權投資，應當按照下列規定確定其初始投資成本：

　　（一）以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。

　　（二）以發行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發行權益性證券的公允價值作為初始投資成本。

　　（三）投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協議約定價值不公允的除外。

　　（四）通過非貨幣性資產交換取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業會計準則第7 號——非貨幣性資產交換》確定。

　　（五）通過債務重組取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業會計準則第12 號——債務重組》確定。

　　以上規定，較之以前，突出了“以發行權益性證券取得的長期股權投資”和“投資者投入的長期股權投資”的初始投資成本的確定（原規定主要包括第一、第四、第五種情況下取得的長期股權投資的有關初始投資成本的確定），更為全面、具體、易操作。

　　二、成本法和權益法的運用

　　（一）成本法

　　1.成本法的適用范圍

　　根據新《企業會計制度》的規定，成本法的適用范圍一是投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資；二是投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。

　　這次修訂將投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資由原先采用權益法變更為采用成本法核算；投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響的長期股權投資，規定采用成本法核算，增加了限定條件“并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量”。

　　2.成本法的核算方法

　　新《企業會計制度》規定，采用成本法核算的長期股權投資應當按照初始投資成本計價。追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本；被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，確認為當期投資收益；投資企業確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現金股利超過上述數額的部分作為初始投資成本的收回。

　　此規定和原來的有關規定變化不大。

　　（二）權益法

　　1.適用范圍

　　新《企業會計制度》規定，投資企業對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，采用權益法核算。

　　此規定將權益法的適用范圍進行了調整，不再包括投資企業對被投資單位具有控制關系的長期股權投資。變化比較明顯。

　　2. 權益法的核算方法

　　新《企業會計制度》規定，長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。

　　（三）以上規定與以前相比，有以下方面的調整

　　1.長期股權投資的初始投資成本比較基礎投資時，應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額，不再是投資時應享有的被投資單位所有者權益（賬面金額）的份額。

　　2.長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本。由此項規定推斷投資后對其差額不再確認股權投資差額。

　　例1：甲公司2005年1月1日以銀行存款200萬元購入乙公司40％的表決權資本。乙公司2005年1月1日所有者權益為400萬元，公允價值為450萬元。假定乙公司的凈資產全部為可辨認凈資產。

　　根據原來的規定，有關會計處理為：

　　借：長期股權投資——乙公司（投資成本） 200

　　　貸：銀行存款　  　         　200

　　借：長期股權投資——乙公司（股權投資差額）                 40

　　　貸：長期股權投資——乙公司（投資成本）      　 　       40

　　而按新的規定，初始投資成本（200萬元）大于投資時應享有乙公司所有者權益的公允價值份額（160萬元），因此有關的會計處理為：

　　借：長期股權投資——乙公司（投資成本）　200

　　　貸：銀行存款                   200

　　3.長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益。由此推斷對其差額不再作為資本公積處理。

　　例2：假定例1中乙公司所有者權益為550萬元，公允價值為600萬元。其他條件不變。

　　根據原來的規定，有關會計處理為：

　　借：長期股權投資——乙公司（投資成本）　220

　　　貸：銀行存款          　　  200

　　　　　資本公積                　20

　　而按新的規定，初始投資成本200萬元與應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額240萬元的差額40萬元，應確認為當期損益。有關的會計處理為：

　　借：長期股權投資——乙公司（投資成本）　240

　　　貸：銀行存款                      200

　　　　　投資收益                     40

　　關于被投資單位實現凈損益的有關處理、被投資單位除凈損益外的其他所有者權益變動的處理和原規定相比變化不大。

　　（三）成本法與權益法的轉換

　　分為以下兩種情況：

　　1.權益法轉為成本法

　　新《企業會計制度》規定，投資企業因減少投資等原因對被投資單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，應當改按成本法核算，并以權益法下長期股權投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。

　　此項規定增加了權益法變更為成本法的限定條件“并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量”。

　　2.成本法轉為權益法

　　根據新《企業會計制度》的規定，因追加投資等原因能夠對被投資單位實施共同控制或重大影響但不構成控制的，應當改按權益法核算，并以成本法下長期股權投資的賬面價值，或按照《企業會計準則第22 號——金融工具確認和計量》確定的投資賬面價值作為按照權益法核算的初始投資成本。

　　根據新的規定，由成本法變為權益法有兩種情況：第一種情況因追加投資由原先的不具有控制、共同控制和重大影響變為具有共同控制或重大影響；第二種情況因減少投資對被投資單位不再具有控制而變為具有共同控制或重大影響。

　　根據新的規定，由成本法變為權益法時，以成本法下長期股權投資的賬面價值或按照《企業會計準則第22 號——金融工具確認和計量》確定的投資賬面價值作為按照權益法核算的初始投資成本。因此，不再采用追溯調整法對原先采用成本法核算的投資進行相應的調整。此變更將大大減輕因追溯調整導致的賬務處理的工作量及工作難度。