法國會計模式導向

　　在法國的經濟結構中，大型企業與為數眾多的中小型企業同時存在，私營企業與相當數量的國有企業同時存在。而且，法國大企業的資本結構比較封閉，其資本主要來源于國家投資或企業間交叉投資。法國投資者樂于持有政府債券和儲蓄存款，而不愿意擁有私人工商企業的股票。法國經濟的上述特點導致法國的證券市場相對于美國和英國而言不很發達。因此，來自于投資人的會計信息需要比較弱。在這種情況下，納稅就成為編制和公布財務報表的主要原因之一。由于稅法的有關規定對于法國企業報告經營成果和財務狀況有重要的影響，對于法國會計體系來說，適應稅法規定的要求就是非常必要的。由此導致法國會計屬于政府稅收導向模式，具體表現為稅法中規定了詳細的計量規則，公司會計一般按照這些計量規則處理經濟業務，因而財務會計和稅務會計的處理結果是一致的。

　　二、法國會計模式若干要素和分析

　　1、會計規范

由于法國政府對會計的直接管理，法國的會計規范都是采用法律條文的形式。按照法律效力不同，法國會計規范體系可以分為以下幾個層次：

　　首先，法國作為歐盟成員國，有義務實施歐盟的各項法規，在會計方面主要是歐盟的第4、第7和第8號指令。

　　其次，商法和公司法中對會計的有關規定。1983年4月通過的商法修正案是法國歷史上第一個完整的會計法律。該法案適用于所有從事商業活動的實體，包括個人和法人。公司法適用于公開集資的股份有限公司。20世紀80年代以后，隨著歐盟第7號指令在法國并入有關法律，法國才有了對合并會計的法定要求，適用于單獨或共同控制其他企業或對其施加重大影響的公司。

　　再次，法國政府還制定了各項條例，尤其是上述法律的實施細則。這些條例的發布形式有兩種，一種是以法案形式發布的，另一種是以政令形式發布的，后者屬于政府的行政法規。例如，1983年11月通過的83-1020號政令，就是有關會計法案的實施細則。

　　最后，財政經濟部頒布的有關會計規范，其中最著名的是會計總方案�，F行的會計總方案是由國家會計委員會起草，由法國財政經濟部于1982年4月批準生效的。1996年法國對該方案關于合并報表的內容進行了修訂和完善。會計總方案在實施運用上非常靈活，主要體現在兩個方面：一是根據企業規模大小來確定適用范圍(規模大小要根據銷售額、資產總額以及員工總人數的一定標準加以劃分)。會計總方案的適用范圍是：(1)擴展方案用于上市公司；(2)標準方案用于大中型企業；(3)縮略方案用于小型企業。二是考慮了行業差異，制訂一些具體的專業會計方案�？偠�言之，法國的會計總方案實際上是企業組織會計工作的全面性規范和依據，它不僅包括企業財務會計原則和規則，而且還涉及成本和管理會計的要求和規范。

　　2、會計信息系統的特征

　　法國會計模式以保證國家稅收為導向。企業的資本來源中，來源于銀行貸款和政府投資的比重較大，再加之法國社會環境的其他因素，導致法國會計信息系統有以下特征：(1)強調會計信息的處理過程與稅法稅則保持一致，而對于有關股本投資人的會計信息并不特別關注。法國企業資本來源主要是銀行貸款和政府投資，為股票投資人決策服務的會計信息列報因此不受重視；法國大型企業比較少，有能力開展分部業務的公司當然更少，對分部業務的會計信息需求也就比較小。與此同時，由于財務會計處理必須服從于稅法稅則的規定，在法國資產負債表中，不許可包括任何遞延所得稅項目。由此可見，在法國會計信息列報過程中特別重視對國家稅收的利益保護。(2)實行統一的會計制度。會計總計劃對會計信息系統的運行過程和方法進行了嚴格的規范。具體地說，要求企業按照稅法、商法、司法的有關規定和會計總方案來設計和運行會計信息系統。法國會計自實行統一會計制度以來，在服務于國家的宏觀決策、確定政府導向機制方面，在服務于企業間業績評比、為評選國家優勝企業提供數字方面以及在溝通宏觀和微觀信息系統、促進社會會計的完善和發展方面，都發揮了一定的作用，反映出統一性帶來的好處。除此之外，統一會計制度的實行也為國家稅收工作以及教育部門培養會計專門人才提供了很大的方便。(3)積極推廣社會責任會計。早在1975年，法國在《關于公司法改革的報告》中建議各家公司每年公布“社會資產負債表”，即“社會報告”。1977年又先后頒布有關法令和政令要求企業實施社會會計，為社會會計的實施建立了法律保障。法國的社會會計要求擁有300人以上的企業必須提供下列事項的信息：雇傭情況、工薪待遇以及與之相關的勞動力再生成本、健康和安全條件、職工培訓、行業關系以及企業內部的其他生活條件。同時還要求企業注意改善生態環境，如處理廢水、廢氣、廢渣，降低能源消耗，減少稀有資源的耗用以及對社會環境治理提供服務和損贈。要求提供的信息非常詳細和具體，這在發達國家也處于領先地位。

　　3、會計職業管理體系

　　由于企業資本來源封閉和政府對會計的直接管理，導致法國注冊會計師行業的相對薄弱。目前，法國有兩個會計職業團體：法國注冊會計師協會和國家法定審計師協會。

　　法國注冊會計師協會成立于1942年，重建于1945年。該協會自組建以來一直置于財政經濟事務部的控制之下。其主要職業工作包括法定審計以外的所有公共會計業務。協會成員資格僅限于公開從業人員。如果他們離開公共會計職業界到某個公司去工作，那么他們將失去注冊會計師的稱號。注冊會計師協會負責發布指導會計實務的技術指南。

　　法定審計師協會成立于1969年。是根據1966年公司法頒布之后，司法部提出建立一個注冊審計師獨立組織的要求而組建的。該協會受司法部管轄。法律規定股份公開公司和非股份公開公司的財務報表必須經國家法定審計師協會成員的審計，所以該協會的成員為法定審計師。為了與歐盟第4號指令相協調，法定審計師必須在其審計報告中就“真實與公允反映”的情況表示意見。法律對法定審計師的獨立性做出了詳細的規定，如果他們被任命為一個公司的審計師，就不許可他們從該公司接受法定審計以外的服務報酬。

　　三、法國會計模式的借鑒

　　筆者認為，法國會計模式值得借鑒的主要經驗是，通過企業會計與合并會計的脫鉤來解決國際慣例與國家特色的矛盾。

　　不同類型和不同規模的企業所處的經濟環境有相當大的差別，其編制財務報告的目的也存在巨大大差異。對于一個跨國公司來說，需要通過公司的會計信息系統按照國際會計準則向現有的和潛在的投資者提供相關而可靠的信息，而對于一個中小企業而言，編制會計報表可能主要是為了計算所得稅，或者向業主及有限的幾個股東提供一些信息。隨著世界經濟一體化的發展，不同國籍大公司在會計規范方面的差異比起它們和本國中小企業之間的不同要小得多。為了解決這個問題，有人提出建立一個全球統一的會計模式用于跨國上市公司，而各國則為了其中小企業制定特定的會計準則制度。

　　法國20世紀80年代以來正是沿著上述思路來發展會計模式的。也就是通過企業會計與合并會計脫鉤來保持本國會計模式和滿足大公司跨國經營融資的需求。在企業會計方面，企業必須嚴格執行商法、公司法和會計總方案中的有關規定，必須符合稅務與會計統一的原則。在合并會計方面，公司可以參照國際會計準則，在會計計價上也有更大的選擇范圍。由于上市公司絕大部分為企業集團，所以對于投資者來說，合并報表提供的信息更有價值。編制合并報表使法國大公司能夠更好地滿足法國國內外投資人的信息需求。而中小企業按照會計總方案實行單一的會計制度有利于保持會計信息的可比性，便于國家的宏觀統計工作。

　　對于中國的會計改革和發展來說，法國的這種做法非常有現實意義。目前中國大型企業集團越來越多，這些企業的規模、資金、效益與中小企業相比都有非常大的差距。如果要求所有的企業都采用相同的會計制度，既不能滿足各種信息使用者的需求，也不適應企業投資主體多元化的發展趨勢。因此，中國在建設和完善會計模式的過程中，有必要吸收和借鑒法國會計模式的經驗。為不同規模和類型的企業制定適用的會計制度，可能是適合中國特色和與國際會計慣例接軌的有效途徑。