依照《會計法》的規定，為促進各單位內部會計控制制度建設，加強內部會計監督，維護市場經濟秩序，財政部于2001年發布了《內部會計控制規范——基本規范（試行）》（以下簡稱《規范》），在《規范》中明確提出，單位應當重視內部會計控制的監督檢查，由專門機構或指定專門人員具體負責內部會計控制執行情況的監督檢查，確保內部會計控制的貫徹實施。本文擬對內部會計控制的評價與測試問題談談體會。

　　一、評價內部會計控制的原則

　　所謂內部會計控制，是一個單位為了保護其資產的安全和完整，保證其經營活動符合國家法律、法規和規章的要求，提高經營管理效率，防止舞弊，控制風險等目的，而在單位內部采取的一系列相互聯系、相互制約的制度、措施和方法的總稱。從《規范》規定的內部會計控制的目標和內容看，其本質是一個內部會計控制系統。它不僅包括單位管理當局用來授權與指揮經濟活動的各種方式與方法，也包括審核、分析各種信息資料及報告的程序和步驟，還包括對單位經營活動進行綜合計劃、控制和評價的基本要求與制度。由此可見，內部會計控制在現代企業經營管理中具有重要的作用，為了保證其有效實施，必須研究和重視內部會計控制的評價和測試問題。

　　筆者認為，在對單位內部會計控制制度進行評價時，應當遵循以下基本原則：

　　1.健全性原則。從《規范》規定的內部會計控制的目標和內容看，它不僅包括單位管理當局用來授權與指揮經濟活動的各種方式與方法，也包括對人、財、物、信息等方面以及對供、產、銷、運、存等經濟活動各環節的控制，還包括對單位經濟活動進行計劃、預測、決策等管理職能的基本要求與制度。因此，內部會計控制的目標應使單位內部的每個部門、人員、各項工作都在制度的控制之下，控制體系應當完整，各項控制措施銜接嚴密。

　　2.適用性原則。由于各單位在業務類型、管理組織、人員素質等方面都具有不同的特點，因此，內部會計控制制度的設計必須與單位實際情況相適應，不能盲目照搬外界的控制模式和方法，使各單位的內部會計控制制度既符合共同的、理想的控制標準，又符合自身生產經營活動的實際情況，使其能夠產生足夠的、有效的控制力。

　　3.合法性原則。內部會計控制的設置應符合國家有關法律、法規，特別是《規范》的要求，有利于促進國家有關法律、制度的貫徹執行。

　　4.協調性原則。內部會計控制要求單位內部各部門的具體目標處于最佳組合狀態，只有這樣，才能保證單位實現最佳的經濟效益。為此，單位內部各項工作的目標應當協調一致，否則，就會出現局部效益雖好但對總體可能產生負作用的情況。同時，各控制措施和手段所涉及的有關部門在工作中應當互相配合，而不能各自為政，使每個部門、人員的行動都要自覺地與單位總體目標保持一致。

　　5.經濟性原則。內部會計控制產生于加強經濟管理與監督的需要，其最終目的是為了提高經濟效益。而采取一定的控制措施，必然要付出一定的代價。因此，實行每項控制措施所帶來的經濟效益，必須大于這項控制措施的實施成本，不能片面地強調控制制度的完整性而設置過多的、不必要的控制點，使控制制度過分繁瑣復雜，既浪費財資和人力，又使制度難以執行。

　　二、內部會計控制評價的內容

　　內部會計控制評價的內容，主要包括制度健全性的評價和制度有效性的評價兩個方面。

　　1.內部會計控制制度健全的評價。內部會計控制健全性的評價，是指企業內部會計控制是否健全、完整，手續是否嚴密，措施和方法是否適當有力等方面的評價。一般來說，健全的內部會計控制，能預防錯誤和弊端的發生，即使發生了，也容易及時發覺和糾正。

　　對企業內部會計控制健全性的評價一般包括以下具體內容：①生產、經營、管理部門是否健全，職、權、責是否明確，不相容職務是否有分工，分工能否起到應有的相互制約作用；②會計信息及其他經濟管理信息的報告制度是否健全，信息的產生及傳遞程序是否都有明確規定；③用來證明經濟業務的憑證制度是否健全，有無以口頭傳達或不合規定的憑證替代合法記錄或手續憑證等情況；④各項業務活動的程序是否作了明確規定，有無清晰的流程圖交由有關人員嚴格執行；⑤各個業務循環中的各關鍵控制點是否都有控制措施，各項控制措施是否切實可行，行之有效，并且經濟合理；⑥對財產物資是否建立了安全保管保衛制度，實行專人負責，建立保管崗位責任制，健全安全防護措施，實行定期盤點制度等；⑦員工是否具備了必要的知識水平和業務技能，有無經常接受業務培訓，有無定期的職務輪換制度；⑧企業是否建立了嚴格的經濟責任制和崗位責任制，責任是否明確，是否嚴格執行了獎懲制度；⑨企業是否建立了內部審計制度，對查錯防弊、改進管理、提高效益是否發揮了作用；⑩與以前的內部控制制度評價結果相比，是否有較大的改進，評價結果指出的控制弱點，目前是否已經加強。在對上述主要方面進行評價后，就能對單位內部會計控制的健全性作出合理的判斷，從而明確哪些方面的內部控制較為嚴密，哪些方面存在控制弱點，控制作用不明顯，或者根本沒有控制作用。這樣就可以有針對性地進行深入檢查，以確保內部會計控制的貫徹實施。

　　2.內部會計控制有效性的評價。內部會計控制有效性的評價是在健全性評價的基礎上進行的。因為有了內部會計控制制度，并不等于在實施中一定能達到預期的控制目的。如果工作人員有章不循、遵守不嚴，或由于素質不高、經驗欠缺等，都會不同程度的影響內部會計控制的效果。所以，在評價內部會計控制時，既要評價其健全性，又要評價其有效性。這樣才能真正實現控制目標。

　　三、內部會計控制的測試

　　內部會計控制的測試，就是檢查核實內部會計控制制度的有效性，即查明制度執行情況符合要求的程度，一般稱為符合性測試。

　　符合性測試的內容包括兩個方面：一是業務程序測試，即選擇若干典型業務，根據它們的處理程序，檢查與該業務流程有關的各項控制措施是否都按規定發揮作用。如對工資業務的檢查測試，就應從考勤記錄、工資標準、工資成本費用的分配及工資發放等工資處理的全過程逐步進行審核，以檢查其原始記錄、工資標準、成本核算、支付方式等各重要的控制環節是否都認真實施了應有的控制措施，內部會計控制是否發揮了應有的控制作用；二是制度功能測試，即針對某項控制制度的某個控制環節，選擇不同時期同一類別的業務進行審查，查明該環節的控制措施是否自始至終地被貫徹執行，是否按規定發揮了應有的控制作用。如發放工資應由編制工資表以外的人員執行，若實際發放工資業務由編制工資表的人員來執行，那么該項控制措施的控制功能就不健全。

　　符合性測試是一種屬性測試，即只對內部會計控制的功能和效果進行定性評價。其測試的對象一般包括貨幣資金和財產物資的控制制度、供產銷業務的控制制度、收入和成本費用以及往來款項的控制制度等。測試對象也可按照業務循環分為銷貨與收款循環、購置與付款循環、生產循環、倉儲與存貨循環、工薪與人事循環、融資與投資循環、貨幣資金使用與管理循環等。通過對內部會計控制執行情況的符合性測試，可據以確定經濟活動及其有關數據的安全可靠程度。

　　符合性測試的具體方法，應根據被測試控制制度的特點而靈活選用，主要有如下三種方法：一是檢查證據法，即檢查與該業務有關的憑證、賬簿和報表等一切可作為證據的資料，用以驗證與該業務有關的內部會計控制制度是否已認真執行。如原始憑證的填制和取得，是否經過必要的手續。二是驗證法，即按照單位內部會計控制的規定，重新處理有關業務，以判明有關人員是否遵循了內部會計控制的有關規定。三是實地觀察法，即現場實際觀測工作人員是否按會計控制的規定進行業務處理。如深入到倉庫觀察材料、產品出入庫的過程等。