提要：本文對我國現行準則下研發支出資本化的會計問題提出質疑，諸如研發資本化階段劃分標準不清、資本化條件欠缺實際操作性以及由此帶來的盈余操縱等問題。針對上述可能存在的問題，提出以下建議：嚴格制定研究與開發階段的劃分標準；通過使用同行評議，加強技術可行性測試的合理性。

　　關鍵詞：企業研發支出資本化；問題；措施

　　一、引言

　　知識經濟下，創新是一個企業生存發展的核心所在。與此同時，會計環境較工業經濟時代的會計環境發生了很大的變化，最主要的是知識與技術在當前經濟中發揮著越來越重要的作用。企業生產形式從擴大再生產轉向創新型再生產。同時，企業的競爭優勢從對資源的占有與配置轉變為對知識、科技、高科技含量的無形資產的擁有和開發，企業用于研究與開發的投資越來越多，研究與開發支出也從工業經濟時代的從屬地位一躍為現在的主導地位。

　　隨著企業研發投入加大，會計信息使用者對企業研發的會計信息也有了更多的要求：諸如了解企業每期研發投入金額；企業內部研發形成無形資產的價值形成過程；企業內部研發形成的無形資產帶來的收益與其研發投入的比例。

　　而這些會計信息能否得到正確的反映并公開披露給企業各利益相關者，取決于企業能否正確對研發支出進行會計處理及披露。

　　二、企業研發支出資本化會計問題

　　我國采用研發支出存在多方面有利因素，但是，在具體操作中也可能存在一些問題。

　?。ㄒ唬┵Y本化條件難以判定。無形資產準則規定：對企業內部研究開發項目符合條件的開發支出可予以資本化處理，但實際可操作性不強。比如，“具有技術可行性”而言，倘若企業開展的是一項重大研發項目，那么對項目的每一階段性成果的可行性測試可能不僅需要企業內部技術人員進行測試，還需要通過企業外部專家技術測試才行。此外，目前市場存在開發的新產品的需求。我們是以一份基于市場調查問卷的分析報告及其盈利預測報告來做出結論，還是以商業化過程之后開發的新產品所簽訂的合同為準呢？如此一來，對于開發支出的某一部分是予以費用化還是資本化就常常因時、因地、因人而異。各企業在對條件的判斷過程中難免標準不一，導致企業相互之間不可比。同時，管理當局按照這些資本化條件來指導實務操作，其可行性尚需商榷。

　?。ǘ┭邪l支出資本化處理存在盈余操縱空間。在具體操作中，企業管理當局也可能按自己的理解對開發階段是否進行“資本化”做出決策。如果企業存在調節利潤的需求，那么，現行的準則及其指南很難對企業的利潤調節行為進行約束，企業可能輕松實現業績操縱，達到盈余管理的目的。

　　研發支出在資本化后將以資產的形式反映在企業財務報表當中，它必然面臨一個如何攤銷的問題。資本市場公司治理的經驗告訴我們，會計政策的彈性越大，受到企業管理當局操縱的可能性就越大。在無形資產準則當中，對攤銷方法僅提出對“企業無形資產攤銷方式，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式”，尚未對研發支出采用何種攤銷方法加以明確的規定。若任企業選擇列為資產的研發支出的攤銷方法，從一定程度上擴大了企業管理當局進行盈余操縱的空間。

　?。ㄈ┭邪l支出難以對象化。在實際情況中，若干項研發項目可能同時受益于一項研究成果，或呈現出相互交叉受益情況。即使一些完全失敗的項目，也可能派生出新技術或工藝，直接影響下一個研發項目。這些前期研發失敗的投入具有管理會計當中所說的“沉沒成本”性質。因此，如果無法找到一個明確科學的系統，對研發成本進行分配，就無法恰當反映每一研發項目的實際成本。

　　（四）跨年度的開發支出未做減值測試。由于研發項目具有長期性的特征，大多研發項目是跨年度進行的，因此，企業賬務當中可能存在數額不小的待資本化的研究開發支出。事實上，企業自主研發無形資產是一種特別需要加以管理和保護的特殊資產，管理和保護不當有可能導致其迅速貶值。在市場競爭激烈的情況下，某種相同或者類似的關鍵技術的研發活動可能存在著多家公司同時進行研發的情況，研發項目技術的創新性是否還存在很成問題。如此一來，企業有必要對研發項目技術的創新性的市場狀況跟進，以了解該研發項目投入的價值是否發生貶值。而我國準則對研發支出尚未做出與減值測試相關的規定，使之成為制度上的一個缺失。

　　三、結論

　　研發支出資本化并非十全十美，對我國尚處于該方法的初始使用階段更是如此?；谶@個考慮，筆者對我國現行準則下的研發支出資本化可能存在的問題提出了質疑，諸如資本化條件難以判定及由此帶來的盈余操縱等問題。

　　針對上述可能存在的問題，筆者認為，嚴格制定研究與開發階段的劃分標準，通過使用同行評議、借鑒國外可行性測試條件等方法，加強技術可行性測試的合理性。加強研發信息披露，避免企業進行盈余操縱，如在會計報表附注中加大對研發信息披露的內容及力度、對高科技企業專門設置“研發支出信息表”等。探討以公允價值為計量屬性的開發支出計量方法。

　　在管理費用下分設研發費用明細科目，增設“研發支出減值準備”研發支出會計科目等。

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