注會(huì)專題研究（老考生版）目錄

注：此文09年注會(huì)老考生適用

　　今天我們要說(shuō)的是分期收款銷售商品業(yè)務(wù)的處理。

　　我之前在第三章的總結(jié)實(shí)際利率法的理解一文中提到了如何攤銷“未實(shí)現(xiàn)融資收益”，實(shí)際上分期收款銷售商品的處理最主要的難點(diǎn)就在于“未實(shí)現(xiàn)融資收益”的攤銷。但是，只要你理解了持有至到期投資采用實(shí)際利率法攤銷利息調(diào)整的處理，對(duì)未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷的理解就不成問題了。

　　企業(yè)分期收款銷售商品（通常為超過(guò)3年），實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定收入金額，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額（即未實(shí)現(xiàn)融資收益），應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的金額進(jìn)行攤銷，沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。

　　上面這一堆文字轉(zhuǎn)化為分錄就是：

　　借：長(zhǎng)期應(yīng)收款（應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款）
　　　　銀行存款（收到的稅款）
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（應(yīng)收價(jià)款的公允價(jià)值）
　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
　　　　　　未實(shí)現(xiàn)融資收益
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
　　　　貸：庫(kù)存商品
　　分期收款時(shí)：
　　借：銀行存款
　　　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款
　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益[未實(shí)現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝（每一期長(zhǎng)期應(yīng)收款的期初余額－未實(shí)現(xiàn)融資收益的期初余額）×實(shí)際利率]
　　　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用

　　對(duì)于“未實(shí)現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝（每一期長(zhǎng)期應(yīng)收款的期初余額－未實(shí)現(xiàn)融資收益的期初余額）×實(shí)際利率”這個(gè)公式的理解，可以把長(zhǎng)期應(yīng)收款的余額理解為本利和，而未實(shí)現(xiàn)融資收益理解為利息，所以用“長(zhǎng)期應(yīng)收款的期初余額－未實(shí)現(xiàn)融資收益的期初余額”就是本金的期初余額，然后用本金×實(shí)際利率，就是當(dāng)期應(yīng)該攤銷的利息。

　　另外，如果應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，按照實(shí)際利率法攤銷與直線法攤銷結(jié)果相差不大的，也可以采用直線法進(jìn)行攤銷。

　　下面通過(guò)一個(gè)例題來(lái)說(shuō)明具體的處理過(guò)程：

　　【例題·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題】2008年1月1日，正保公司采用分期收款方式向乙公司出售大型設(shè)備一套，合同約定的價(jià)款為2 000 000元，分5年于每年末分期收款，每年收取400 000元。該套設(shè)備的成本為1 500 000元，若購(gòu)貨方在銷售當(dāng)日支付貨款，只須付1 600 000元即可。假定正保公司收取最后一筆貨款時(shí)開具增值稅專用發(fā)票，同時(shí)收取增值稅稅額340 000元，企業(yè)經(jīng)計(jì)算得出實(shí)際利率為7.93%。不考慮其他因素。
　　要求：編制各年的會(huì)計(jì)分錄。

　　【答案】正保公司各年的會(huì)計(jì)分錄如下：
　　銷售成立時(shí)：
　　借：長(zhǎng)期應(yīng)收款     2 000 000
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入             1 600 000
　　　　　　未實(shí)現(xiàn)融資收益           400 000
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本            1 500 000
　　　　貸：庫(kù)存商品                          1 500 000
　　2008年12月31日：
　　借：銀行存款               400 000
　　　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款                       400 000
　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益          126 880 [(2000000-400000)×7.93%]
　　　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用                           126 880
　　2009年12月31日：
　　借：銀行存款               400 000
　　　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款                       400 000
　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益          105 222  ((2000000-400000)-(400000-126880))×7.93%
　　　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用                           105 222
　　2010年12月31日：
　　借：銀行存款               400 000
　　　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款                       400 000
　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益          81 846 ((2000000-400000-400000)-(400000-126880-105222))×7.93%
　　　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用                           81 846
　　2011年12月31日：
　　借：銀行存款               400 000
　　　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款                       400 000
　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益          56616((2000000-400000-400000-400000)-(400000-126880-105222-81846))×7.93%
　　　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用                           56616
　　2012年12月31日：
　　借：銀行存款               740 000
　　　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款                        400 000
　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）340 000
　　借：未實(shí)現(xiàn)融資收益           29 436(400000-126880-105222-81846-56616)
　　　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用                            29 436

　　以上各期未實(shí)現(xiàn)融資收益的攤銷額是套用的前面的公式計(jì)算出來(lái)的，當(dāng)然也可以通過(guò)表格的方式來(lái)計(jì)算，最終的結(jié)果都是一樣的。

　　【識(shí)記要點(diǎn)】
　　①未實(shí)現(xiàn)融資收益每一期的攤銷額＝（每一期長(zhǎng)期應(yīng)收款的期初余額－未實(shí)現(xiàn)融資收益的期初余額）×實(shí)際利率
　　②未實(shí)現(xiàn)融資收益、未確認(rèn)融資費(fèi)用、“應(yīng)付債券——利息調(diào)整”采用實(shí)際利率法攤銷和持有至到期投資采用實(shí)際利率法攤銷利息調(diào)整的原理是類似的。

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