2009-06-30 16:22 來源：程強
注：此文09年注會老考生適用
一、售后回購的會計處理
售后回購是指銷售商品的同時，銷售方同意日后再將同樣或類似的商品購回的銷售方式。通常情況下，售后回購屬于融資交易，所售商品所有權上的主要風險和報酬沒有從銷售方轉移到購貨方，因而不應確認銷售商品收入，收到的款項應確認為負債。
1.發出商品時：
借：銀行存款
貸：其他應付款
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）
同時
借：發出商品
貸：庫存商品
2.回購價格大于原價格的，差額應在回購期間按期計提利息，計入財務費用：
借：財務費用
貸：其他應付款
3.回購商品：
借：財務費用
貸：其他應付款
借：其他應付款
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）
貸：銀行存款
同時：
借：庫存商品
貸：發出商品
另外，一般來說，售后回購時會計上不確認收入，但是也會存在例外的情況。比如回購的價格是產品的公允價值，那么可以認為該項交易不是實際上的籌資行為，稅法和會計上均作為銷售和購進兩個環節處理，會計上需要對售后回購確認收入和結轉成本。
二、售后回購的稅務處理
對于售后回購，會計上不確認收入。但根據國家稅務總局《關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）的規定：
采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。有證據表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。
也就是說，稅法上對于售后回購一般作為兩個環節處理：銷售和購回，而企業上認為售后回購不符合收入確認的條件，這樣稅法當期多交稅，可以抵減以后期間的應納稅所得額，這樣就形成了可抵扣暫時性差異，需要確認遞延所得稅資產。
【例題·計算及會計處理題】甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅率為17%。該公司發生如下業務（銷售價款均為不含稅價），分別作出相應的會計處理，考慮所得稅影響，假定2007年所得稅稅率為33％，2008年所得稅稅率為25%。
2007年12月1日，甲公司與A公司簽訂協議，向A公司銷售一批商品，銷售價格為1000萬元，成本為800萬元。協議規定，甲公司應在2008年5月1日將該批商品購回，回購價為1200萬元，款項已收到。分兩種情況處理：第一種情況是商品沒有發出，增值稅專用發票沒有開出；第二種情況是商品已經發出，增值稅專用發票已經開出，并假設2007年會計利潤為100萬元，無其他納稅調整事項。
【答案】（1）第一種情況假定商品未發出，也沒有開具增值稅專用發票。售后回購中會計上不確認收入，稅法上要確認收入，形成的是可抵扣的暫時性差異。相關會計處理為：
2007年12月：
借：銀行存款 1000
貸：其他應付款 1000
甲公司2007年所得稅稅率為33%，2008年所得稅稅率為25％，應以未來期間可能取得的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產。
遞延所得稅資產＝可抵扣暫時性差異×所得稅稅率＝（1000－800）×25%＝50（萬元）。
借：遞延所得稅資產 50
貸：所得稅費用 50
財務費用＝（1200－1000）÷5＝40（萬元），2007年12月及以后4個月的會計處理：
借：財務費用 40
貸：其他應付款 40
借：遞延所得稅資產 10（40×25％）
貸：所得稅費用 10
【注】其他應付款的賬面=40萬元，計稅基礎=賬面價值-未來期間可以稅前扣除的金額=40-40=0，應該確認遞延所得稅資產40×25%=10（萬元）。
2008年5月1日將該批商品購回：
借：其他應付款 1200
貸：銀行存款 1200
�。�2）第二種情況下，假定商品已發出，并開具了增值稅專用發票。
2007年12月：
借：銀行存款 1170
貸：其他應付款 1000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅） 170
借：發出商品 800
貸：庫存商品 800
借：財務費用 40
貸：其他應付款 40
2007年確認遞延所得稅資產＝（200＋40）×25％＝60（萬元），稅法上當期應繳所得稅＝（100+240）×33％＝112.2（萬元）。會計處理：
借：遞延所得稅資產 60
所得稅費用 52.2
貸：應交稅費——應交所得稅 112.2
還有個例外，國家稅務總局《關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）規定，采用售后回購方式銷售商品的，有證據表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。即國稅函〔2008〕875號文件發布后，對于售后回購本質上是融資業務的，企業所得稅收入確認條件與《企業會計準則》趨于一致，兩者都注重權責發生制原則和實質重于形式原則，則會計與稅法不會產生任何差異，不產生遞延所得稅。
接上例，第一種情況下假定商品未發出，也沒有開具增值稅專用發票。售后回購中會計上不確認收入，稅法上也不確認收入，不計算繳納增值稅和所得稅。會計處理為：
2007年12月：
借：銀行存款 1000
貸：其他應付款 1000
2007年12月及以后4個月的會計處理：
借：財務費用 400
貸：其他應付款 400
2008年5月1日將該批商品購回：
借：其他應付款 1200
貸：銀行存款 1200
第二種情況，假定商品已發出，并開具了增值稅專用發票。售后回購中會計上不確認收入，稅法也不確認收入，不計算交納所得稅。會計處理為：
2007年12月：
借：銀行存款 1170
貸：其他應付款 1000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅） 170
借：發出商品 800
貸：庫存商品 800
借：財務費用 40
貸：其他應付款 40
2007年稅法上當期應繳所得稅＝100×33％＝33（萬元）。會計處理：
借：所得稅費用 33
貸：應交稅費——應交所得稅 33
【識記要點】
�、偻ǔＧ闆r下，售后回購交易屬于融資交易，會計上收到款項作為負債，回購價格大于原售價的差額，在回購期間應按其計提利息，計入財務費用；稅法上銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理，此時要確認遞延所得稅。
�、跁嬌�，有確鑿證據表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認條件的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。
�、鄱惙ㄉ�，有證據表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。此時，會計和稅法口徑一致，不確認遞延所得稅。
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