【摘要】本文從資產減值的涵義著手，比較分析了新舊準則的差異，在剖析資產減值新準則實務運用難點的基礎上，提出應對策略。

　　【關鍵字】資產減值；新企業會計準則

　　一、緒言

　　2006年2月，財政部在借鑒《國際會計準則第36號——資產減值》和結合我國資產減值會計實踐的基礎之上頒布了《企業會計準則第8號——資產減值》，主要規范固定資產、無形資產和對子公司、聯營公司和合營的投資減值等。新會計準則已于 2007年1月1日起在上市公司范圍內施行， 其他企業鼓勵推行。資產減值新準則的很多理念和做法與中國現行會計準則有相當大的差異，企業如何正確解讀新會計準則政策，并及時做出應對措施成了企業生存并獲取持續競爭力的關鍵所在。

　　二、資產減值的內涵和特點

　　資產減值是指資產的可收回金額低于其賬面價值，這里的“資產”包括單項資產和資產組，資產組是指企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或者資產組產生的現金流入，從資產減值新舊準則的差異可以看出新準則的特點：

　　（一）資產減值范圍的界定

　　舊準則沒有對資產所涵蓋的范圍作出明確的界定，而且缺乏詳盡務實的指導性規定內容。企業在執行舊準則的相關規定時，通常將存貨、固定資產、無形資產等八項可計提減值準備的資產理解為獨立于其他資產的單項資產。新準則擴大了其適用范圍，引入了資產組的概念，在單項資產減值準備難以確定時，按照相關資產組確定資產減值，提高了資產減值損失確定的準確度。

　　（二）資產減值的認定

　　舊會計準則只是籠統地規定會計期末要計提資產減值準備，但如何具體實施操作沒有提供詳盡的依據，而新準則明確規定會計期末計提資產減值準備取決于資產是否存在減值跡象，如果資產不存在減值跡象，則不必確認減值損失。此外，新會計準則還進一步將企業內部報告作為企業是否存在減值跡象的判斷依據，它是企業資產的經濟效率是否已經低于或者將低于預期的證明。若內部報告證明企業資產的經濟效率低于預期，則可認定企業資產存在減值跡象。

　　（三）資產可收回金額計量

　　舊準則未對資產可收回金額的計量方法提供詳盡應用指南，只是規定可收回金額是指資產的銷售凈價與預期從該資產的持續使用和使用壽命結束時處置中形成的現金流量的現值兩者較高者；新準則引入了公允價值模式，規定根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者來確定資產可收回金額，還明確了具體的計量步驟，先根據公平交易中銷售協議價格減可直接歸屬于該資產處置費用的金額確定，當上述方法無法予以確定時，再以資產未來預計現金流量的現值作為可收回金額。

　　總而言之，相比舊準則，新準則更加詳盡具體，范圍界定更明確，為資產減值會計實務工作提供了更詳細的應用指南，便于實務操作。

　　三、資產減值新準則實務運用難點

　　（一）資產減值確認和計量難度大

　　由于我國目前資產信息、價格市場尚不健全，使資產減值準備的計提缺乏依據，要合理確定各項資產的可收回金額具有較大的難度。其次，固定資產、無形資產入賬后，由于技術更新、市價下跌等原因，發生技術貶值和經濟貶值，同時固定資產、無形資產價值貶損的確認和計量遠遠超出一般會計人員的專業判斷能力，需要多個部門的協同認定，甚至需要企業外部專業評估機構的認定，不但確認難度大，而且認定時間往往滯后于會計信息披露時間。

　　（二）折現率的選取困難

　　可收回金額是新會計準則的核心之一，折現率則是衡量可收回金額的重要工具。折現率是企業在購置或者投資資產時所要求的必要報酬率，反映了投資者在考慮貨幣實際價值和風險價值因素的基礎上，對該資產獲利能力的預期。不同的資產具有不同的風險和回報，折現率的選擇應當體現市場對該資產風險和報酬的綜合評估，一般使用同期銀行貸款基準利率。但折現率反映的是當前市場資產的特定風險，風險是一定概率范圍內的不確定性概念，在確定折現率時，如何反映這種特定的風險，帶有很大的隨機性，在操作上具有一定的難度。

　　（三）資產減值損失轉回

　　在我國舊會計準則下，當不利于資產的影響因素消失或是資產的價值得以恢復之后，計提的資產減值準備可以轉回，這樣資產減值成為一些企業操縱損益的主要手段，很多上市公司運用資產減值計提準備來獲取“隱形利潤”。當盈利上升時，多計提減值準備，盈利下滑時，再將減值準備沖回，造成會計信息質量下降。為了解決這種情況，新準則規定：“資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回”，上市企業將不再有利用減值準備的轉回而迅速改善財務狀況的機會，有利于企業披露會計信息時采取更加謹慎的態度。不過新準則武斷地規定資產減值損失不得在以后的會計期間轉回，而不考慮企業所面臨的外部環境對企業價值的影響，此舉雖有助于防止企業利用資產減值操縱利潤的行為，但也可能損害會計信息的客觀真實性。

　　（四）資產組價值評估問題

　　在2006年出臺的新會計準則中，首次涉及了資產組、總部資產和商譽等這類復雜且重要的問題。與舊準則相比，這是一個巨大的改進，但是由于企業制度的滯后性，沒有相關配套的具有可操作性的規定，給新準則在2007年的實施帶來不利的影響。企業的資產都是相互關聯的，單個準確評估資產的價值尚有一定的難度，而對資產組價值的界定更是難上加難。資產組內部的資產價值是相關的，資產組又涵蓋其他獨立資產的附加價值，要明確界定收益是得益于資產組還是其他資產，或者說明確劃分收益有多少百分比來源于獨立資產還是資產組很難。此外，引入“資產組”在我國的實際操作中仍面臨諸如我國企業的管理水平達不到使用資產組的程度、資產組劃分的標準很難把握易造成盈余管理等問題。

　　四、進一步完善資產減值新準則的應對策略

　　（一）進一步完善相關會計法律法規

　　證券市場的監管政策使一些上市公司產生了選擇會計政策、操縱會計利潤的動機，而現行的法律法規及相關的證券管理制度中的控制參數單一，且多以凈利潤為標準，這就促使一些上市公司出于自身利益的需要而操縱會計利潤，不提、少提和轉回資產減值準備，利用資產減值政策進行巨額沖銷，或者將已發生價值減損的資產長期掛賬不處理。因此，有必要進一步完善相關法律法規，建立一套綜合的指標體系，如企業的持續經營能力指標、現金流量指標、償債能力指標等，以減少企業進行會計選擇、操縱會計利潤的外在制度動機。此外要加強對法律實施效果的監督。政府部門應互相協調，成立一個專門抽查信息質量的部門，有針對性、有側重點地進行監督；證券監管部門也應加大對企業會計選擇權的監督力度和對執行情況的檢查，以提高上市公司信息披露的透明度。

　　（二）完善發展資產信息市場和價格市場

　　按照國際會計準則和我國會計制度的規定，企業是根據外部和內部的信息來源來估計其資產是否存在減值跡象。可見，健全和發展資產信息和價格市場是實施資產減值會計的重要條件。在全球化的市場競爭中，市場價格波動頻繁，而目前我國資產信息和價格市場不夠透明和完善，資產減值程度難以合理確定，從而使減值準備的計提缺乏客觀的資料基礎。因此，必須進一步健全和發展資本市場。國家統計局可以建立相關網站，利用現代信息技術為平臺，統一提供公正合理的信息和市價信息，使企業對資產減值的確認和計量有較為客觀的依據，增強減值會計的可操作性和提供信息的可靠性。

　　（三）建立健全上市公司財務預算制度

　　今后需要加強上市公司對預算的管理, 特別是編制長期預算。預算管理在資產減值計量中起著基礎性的作用，健全而細化的預算體系可以大大減少資產減值計量的成本。新準則中，無論是資產組的劃分，還是資產組的未來現金流量的預計，都需要財務預算強有力的支撐。目前我國很多上市公司的財務預算制度并不十分健全，甚至有些上市公司根本沒有建立財務預算制度，其原因主要是管理層在經營上追求短期利益，缺乏長遠打算。然而公司的全面預算管理體系在資產減值計量中起著基礎性的作用，健全而細化的預算體系可以大大減少資產減值計量的成本。為了促進我國資產減值會計的發展，今后有必要強制性地要求上市公司建立健全的財務預算制度。

　　（四）提高上市公司會計人員的專業勝任能力

　　當前，資產減值會計的運用，諸如對資產是否存在減值跡象的判斷以及可收回金額的確定等，都需要會計人員有較強的職業判斷能力。目前我國會計人員素質偏低，職業判斷能力不強。因此，企業一方面要大力宣傳和闡釋新制度新準則的要點，對難點問題有針對性地開展討論；另一方面要完善會計人員的繼續教育制度，加大對會計人員的業務培訓和指導的力度。此外，對會計人員的培訓要有針對性地進行，對不同理論基礎的人員開展不同層次的培訓。培訓不是一勞永逸的，是一項長久而反復的復雜工程，需要企業持之以恒地進行。同時要加強對培訓效果的考核，只有通過考核才能發現培訓過程中以及受訓人員尚存在的不足，有助于提高培訓效果。

　　五、結語

　　在資產減值新準則發布之前，我國有關資產減值的規定，都體現在《企業會計制度》和個別的會計準則中，雖然也要求在資產的可收回金額小于賬面價值時確認資產減值損失，但由于資產范圍的局限性，使得我國以前的資產減值會計規定缺乏可操作性，導致部分公司資產減值損失的計提主觀隨意，缺乏科學依據。資產減值新準則既充分借鑒了國際會計準則36號，又兼顧了我國的具體國情，它對規范資產減值實務發揮了指導作用，減少了會計政策操縱。當前，我國上市企業需要進一步提高自身素質，在政策和法律的支持下，使新會計準則盡快發揮作用并取得實效。