一、金融資產定義的理解

　　在傳統會計處理中，金融資產被認為就是貨幣資產。財政部頒布實施新企業會計準則后，金融資產又成為了會計核算的一個新獨立名詞。但《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》(以下簡稱金融工具準則)有關章條中給出的解釋卻并不一致。第四章第24條的規定，“企業成為金融工具合同的一方時，應當確認一項金融資產或金融負債”。第八章第56條規定，“金融資產，是指企業的下列資產：(一)現金；(二)持有的其他單位的權益工具；(三)從其他單位收取現金或其他金融資產的合同權利；(四)在潛在有利條件下，與其他單位交換金融資產或金融負債的合同權利；(五)將來須用或可用企業自身權益工具進行結算的非衍生工具的合同權利，企業根據該合同將收到非固定數量的自身權益工具；(六)將來須用或可用企業自身權益工具進行結算的衍生工具的合同權利，但企業以固定金額的現金或其他金融資產換取固定數量的自身權益工具的衍生工具合同權利除外。其中，企業自身權益工具不包括本身就是在將來收取或支付企業自身權益工具的合同。”按照上述定義，實踐中存在一些疑問：企業成為金融工具合同的哪一方時才能確認為一項金融資產；如果現金也認定為企業的一項金融資產，體現現金的金融工具合同是什么合同；金融資產和現金是什么關系。因此有必要對金融資產作出正確理解。

　　筆者認為，金融資產的定義應理解為：企業擁有的以金融工具表示結算的合同權利，亦即金融工具投資，包括了債務工具投資和權益工具投資兩種。其特征表現是：(1)貨幣性，指其可以用來作為貨幣或容易轉換為貨幣，行使交易媒介或支付功能；(2)流通性，指可以迅速變現，而同時不受價值上的損失；(3)有期性，指在行使最終支付前的時間長度；(4)風險性，是用來購買金融資產是本金是否有受損失的危險；(5)收益性，用收益率來表示，指金融資產所取得的收益與本金的比率。其中貨幣性是金融資產的典型特征。

　　二、金融資產與其他概念的區別

　　第一，金融資產不同于金融工具。金融資產和金融工具是兩個概念，二者既有聯系又有區別。金融資產是企業資產的重要構成形式，需要通過金融工具來體現，并不等同于現金，包括有基本金融資產和衍生金融資產。而金融工具實質上是一種表明權利義務關系的將來以現金結算的書面憑證，從權責地位看，有債務工具和權益工具兩種，從發行時間看，有基本金融工具和衍生金融工具兩種。金融工具具有一分為二性，對權利享有人持有的金融工具才構成金融資產，而對責任義務人持有的金融工具構成的是金融負債。

　　第二，金融資產更不同于現金。根據金融資產的定義可知，金融工具準則第五十六條中除第一款的現金外，其余五款都符合金融資產的定義。在此看來，金融工具準則將金融資產和現金混為了一談，不進行區分，模糊了二者的會計屬性，將二者劃上了等號。具體地說，金融資產和現金的區別是：(1)概念不同。現金又稱貨幣資產，即是企業擁用的以貨幣形態表現的資產。而金融資產又稱對外投資，即是企業擁有的以金融工具表示結算的合同權利。(2)范圍不同。現金從狹義上講包括庫存現金、銀行存款和其他貨幣資金，從廣義上講，包括狹義現金和現金等價物。而按照金融工具準則第二章金融資產和金融負債的分類之第七條的規定，“金融資產應當在初始確認時劃分為下列四類：以公允價值計量且其變動計人當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；持有至到期投資；貸款和應收款項；可供出售金融資產。”(3)風險收益不同。現金是確有資產，不存在金額變動。風險幾乎為零，但安全性強且收益較低。而金融資產是不定資產，存在本金和收益的變動，有賺有虧，但風險高且收益高。(4)功能不同。現金主要用于隨時滿足企業自身的支配和使用，是企業從事生產經營活動的起點和終點。而金融資產主要形成于企業進行的對外投資活動，是以將來實現現金增殖為目的的。

　　第三，金融資產也不同于衍生金融資產。從金融資產的定義和衍生工具的表述中看出，二者的關系具體表現是：(1)二者來源相同。即二者均基于金融工具而產生，金融資產由權利享有人持有基本金融工具形成，包括了衍生金融資產。而衍生金融資產由權利享有人持有衍生金融工具形成，也是金融資產的必要組成部分。(2)二者在核算上具有獨立性。如果金融資產和衍生金融資產的業務量均很多且需單獨考核管理時，二者要分別設置賬戶進行賬務處理。在金融資產的核算上，主要有關賬戶是“交易性金融資產”賬戶、“持有至到期投資”賬戶、“可供出售金融資產”賬戶、“應收票據”賬戶、“應收賬款”賬戶、“預付賬款”賬戶、“其他應收款”賬戶、“應收利息”賬戶和“應收股利”賬戶等。而在衍生金融資產的核算上，主要有關賬戶是“衍生工具”賬戶、“套期工具”賬戶和“被套期項目”賬戶。此時，金融資產不包括衍生金融資產，或者說，衍生金融資產是廣義的金融資產。(3)二者在核算上又有交織性。如果衍生金融資產的業務量很少且無需單獨考核管理時，可不單獨設置上述衍生金融資產賬戶而并入有關金融資產賬戶中，二者實行統一賬務處理。此時，衍生金融資產就是金融資產，金融資產包括衍生金融資產。

　　三、金融資產的具體確認

　　第一，明確各項金融資產的內在屬性。金融工具準則第二章第九條中規定：“金融資產或金融負債滿足下列條件之一的，應當劃分為交易性金融資產或金融負債：(一)取得該金融資產或承擔該金融負債的目的，主要是為了近期內出售或回購。(二)屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據表明企業近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。(三)屬于衍生工具。但是，被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財務擔保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生工具除外”。由此可概括為，交易性金融資產是指企業擁有的能夠隨時變現且采用公允價值模式計量的金融資產，亦即短期性金融資產，具體包括短期證券投資、短期可辨認金融工具組合投資、短期非衍生金融資產和類市價性金融資產。

　　金融工具準則第二章第11條中規定：“持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。下列非衍生金融資產不應當劃分為持有至到期投資：(一)初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產；(二)初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產；(三)貸款和應收款項。企業應當在資產負債表日對持有意圖進行評價。發生變化的，應當按照本準則有關規定處理”。由此可概括為，持有至到期投資是指企業擁有的不能隨時變現且采用攤余成本模式計量的債權金融資產，亦即定期債權金融資產，具體包括短期債券投資、長期債券投資和其他定期債權投資。

　　金融工具準則第二章第17條中規定：“貸款和應收款項，是指在活躍市場中沒有投價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產。企業不應當將下列非衍生金融資產不應當劃分為貸款和應收款項：(一)準備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產。(二)初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計人當期損益的非衍生金融資產。(三)初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產。(四)因債務人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產。企業所持證券投資基金或類似基金，不應當劃分為貸款和應收款項”。由此可概括為，貸款和應收款項是指企業擁有的由營業活動產生且采用攤余成本模式計量的債權金融資產，亦即營業性債權金融資產，具體包括貸款、應收票據、應收賬款、預付賬款、應收利息、應收股利、其他應收款和長期應收款等。

　　金融工具準則第二章第18條中規定：“可供出售金融資產，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的金融資產：(一)貸款和應收款項。(二)持有至到期投資。(三)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產”。由此可概括為，可供出售金融資產是指企業擁有的變現性能不確定且被指定為先按攤余成本模式后按公允價值模式進行雙重計量的可流通性金融資產，亦即不定類金融資產，具體包括不定類非衍生金融資產、不定類權益工具投資和不定類其他金融資產。

　　第二，注意各項金融資產的投資結構。金融資產的投資結構，是指各項金融資產在投資對象、投資方式、時間長短、變現性能和計量模式的表現形式。