一、“低征高扣”的涵義

　　根據現行稅收政策，從2002年1月1日，增值稅一般納稅人購進農業生產者銷售的免稅農業產品的進項稅額扣除率由10%提高到13%.也就是說，一般納稅人每購進100元的農業生產者銷售的免稅農業產品，準予抵扣的進項稅額為13元，剩余87元計入企業成本。實際上，這里的100元購買價是“含稅”價，如果按“不含稅”價換算，則實際進項稅額扣除率為13%/1-13%，即14.94%.因此，對一般納稅人而言，形成了13%稅率征收、14.94%稅率抵扣的“低征高扣”的現象。

　　二、“低征高扣”的理論根據

　　我們可以作這樣假設：如果某一般納稅人收購一批農業產品后直接銷售，該企業當月沒有發生其他業務。我們仍以上述購進100元的農業生產者銷售的免稅農業產品為例。在這筆業務中，根據現行稅收政策，增值稅“準予抵扣的進項稅額”為13元，“收購成本”為87元。

　　我們根據不同的毛利率分析對增值稅實現情況的影響：

　　1、毛利率為0的情況：

　　如果該企業按收購成本不加價銷售，那么“成本”為87元，“收入”為87元，“銷項稅額”為87×13%＝11.31元，而該筆業務的進項稅額為13元，因此，當月該筆業務的的“應納稅額”為11.31－13＝-1.69元。也就是說，每發生100元的收購農業產品業務，就會形成1.69元的留抵稅額。

　　2、毛利率為14.94%的情況：

　　如果該企業按毛利率為14.94%銷售，那么“成本”為87元，“收入”為87＋87×14.94%＝100元，“銷項稅額”為100×13%＝13元。而該筆業務的進項稅額為13元，因此，當月該筆業務的的“應納稅額”為13－13＝0.也就是說，毛利率為14.94%的情況下，每發生100元的收購農業產品業務，應納稅額為0.

　　通過上述分析可以看出，14.94%的毛利率是形成應納稅金或留抵稅額的臨界點。只有毛利率大于14.94%時，應納稅額才會大于0，否則就會形成留抵稅額。

　　三、“低征高扣”現象的案例分析

　　大連市某豆業集團有限公司，以大豆加工為主，輔以科技研發、貿易經營、倉儲物流的經營業務。該公司的主要原材料是大豆，購進渠道有：收購、從一般納稅人購買、國外進口三種，主要收入有銷售豆粕、一級油、四級油和其他產品及銷售原材料大豆。該公司2003年、2004年連續兩個年度增值稅實現情況均為銷項稅額小于進項稅額，具體情況如下表：

　　收購單價（含稅） 收購單價（不含稅） 銷售單價（不含稅） 毛利率 單位進項稅額 單位銷項稅額 銷售數量 進項稅額 銷項稅額 應納稅額

　　欄次 1 2=1*（1-13%） 3 4=（3-2）/2 5=1*13% 6=3*13% 7 8=5*7 9=6*7 10=9-8

　　單位 元/噸 元/噸 元/噸 - 元/噸 元/噸 萬噸 萬元 萬元 萬元

　　2003年 2484.97 2161.92 2406.38 11.31% 323.05 312.83 78985 2552 2471 -81

　　2004年 2949.74 2566.27 2893.84 12.76% 383.47 376.20 136054 5217 5118 -99

　　從上表該企業直接銷售原材料的業務中我們可以看出，由于目前 “低征高扣”的政策原因，并且該企業銷售原材料大豆的毛利率又低于14.94%，所以銷售大豆的單位銷項稅額小于單位進項稅額，造成該企業銷售原材料大豆不僅不會形成增值稅，反而抵減了其他產品銷售業務中產生的增值稅，銷售數量越多，抵減的稅額越大。

　　雖然該企業連續兩年銷項稅額小于進項稅額有多方面的原因，這還需要計算相關的財務數據（如：原材料和產成品之間投入產出的比例以及各產品的毛利率等等），才能得到該企業產品銷售業務的增值稅實現情況，但“低征高扣”無疑是其中的主要原因。不可否認的是，由于“低征高扣”現象的存在，對于以收購農業生產者銷售的免稅農業產品作原材料為主的農業生產企業，不管其毛利率是否達到或超過14.94%，要么形成留抵稅額，要么上繳增值稅比應該交納的少。

　　四、如何避免“低征高扣”

　　我們知道，把增值稅一般納稅人購進農業生產者銷售的免稅農業產品的進項稅額扣除率由10%提高到13%，稅收政策制定者的目的就是減輕農業生產企業的稅收負擔，但從上述分析驗證了“低征高扣”不合理現象的存在，并且違背了增值稅原理，破壞了增值稅鏈條。而從稅收政策執行者角度考慮，則影響了稅收收入，如果從宏觀考慮，將是一筆不小的數字。同時，這種稅收傾斜只惠及到增值稅一般納稅人，對小規模納稅人卻沒有影響，從而造成同一業務，一般納稅人和小規模納稅人受到不同稅收待遇，形成另外的不合理現象。

　　那么如何避免“低征高扣”不合理現象？那就是應重新設計農業產品的扣除率，使實際抵扣稅率與當前13%增值稅征收率保持一致，即把收購環節的實際抵扣稅率由現在的14.94%降到13%，做到符合增值稅原理，不破壞增值稅鏈條。也就是說，在毛利率為0的情況下，應納稅額應等于0.

　　具體方法為：

　　將現行的扣除率應由當前的13%降低為13%÷（1＋13%）＝11.5%.

　　我們仍以上面購進100元的農業生產者銷售的免稅農業產品為例。在這筆業務中，按調整后稅收政策，增值稅“準予抵扣的進項稅額”為11.5元，“收購成本”為88.5元，其實際進項稅額扣除率為11.5%/1-11.5%＝13%.如果該企業按收購成本不加價銷售，那么“成本”為88.5元，“收入”為88.5元，“銷項稅額”為88.5×13%＝11.5元，而該筆業務的進項稅額也為11.5元，因此，當月該筆業務的“應納稅額”為11.5－11.5＝0.所以，從上述分析驗證了扣除率應由當前的13%降低為11.5%，無論是在理論上還是實際中是都可行的。

　　附錄：關于農業產品增值稅征收的相關規定

　　1、財稅字[1994]004號：

　　從1994年5月1日起，農業產品增值稅稅率由17%調整為13%.

　　2、財稅字[1995]52號：

　　《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十六條所列免稅項目的第一項所稱的“農業生產者銷售的自產農業產品”，是指直接從事植物的種植、收割和動物的飼養、捕撈的單位和個人銷售的注釋所列的自產農業產品，對上述單位和個人銷售的外購的農業產品，以及單位和個人外購農業產品生產、加工銷售的仍然屬于注釋所列的農業產品，不屬于免稅的范圍 ，應當按照規定規定稅率征收增值稅。

　　3、財稅[2002]12號：

　　從2002年1月1日，增值稅一般納稅人購進農業生產者銷售的免稅農業產品的進項稅額扣除率由10%提高到13%.