從瓊民源、黎明股份、銀廣夏等會計造假案分析，注冊會計師在執業中存在三方面嚴重的問題：一是不求實質理解和執行獨立審計準則，一味地生搬硬套獨立審計準則中死的條款，機械地“走程序——收集證據”了事，從表面看，獨立審計準則中規定的程序都執行了，但實質上執行的程序與審計目標不相關，即影響審計的效率，也影響審計的效果。二是執行程序時，CPA不能主動地控制審計程序的實施，要么被外界條件或被審計單位牽著鼻子走，要么只走程序，不進行專業判斷。三是對于一些重要事項、異常事項不關注，不執行公認的審計程序。針對現實中CPA執業中存在的以上問題，CPA在執業中運用風險導向審計時，應注意：

　　1、重視了解測試，做到心中有數

　　現代審計理論告訴我們，了解測試應貫穿于CPA審計的全過程，但現實中，注冊會計師很少將這項工作看成是搜集審計證據的有機組成部分。風險導向審計的應用，要求注冊會計師通過了解測試，形成對被審計單位環境風險、經營風險、管理風險、財務風險整體評價，在此基礎上，決定審計的風險所在，針對不同的情況選擇不同的審計程序。具體講：（1）了解客戶所處的經營環境，如經濟形勢、行業情況以及客戶所面臨的風險；（2）正確評價客戶的控制環境，尤其要對最高管理人員的品行、經營思想及經營作風給予適當評價；（3）了解客戶的組織結構、產品、制造過程及設備情況等；（4）實地觀察被審計單位的生產經營場所及設施；（5）詢問內部審計人員、管理當局及其知情的第三者，如律師、前任注冊會計師等。

　　實務中，注冊會計師實施了解測試，必須關注以下環境對企業會計系統和注冊會計師審計的影響：（l）管理當局缺乏誠實、正直的品德；②財務報表存在舞弊；（3）企業快速成長而忽視必要的控制；（4）缺乏良好的控制制度；（5）公司強調人治，某人可以控制整個交易過程；（6）公司的經營權和控制權掌握在少數人手中等等。

　　2、正確運用分析性復核，科學地把提審計質量

　　由于分析性測試結果不易直接作為審計證據，其客觀性、可靠性容易令人懷疑，因而注冊會計師在應用中的積極性不高，審計工作底稿中很少見到分析方法的應用及其結果。實質上，分析性復核程序的運用，也應貫穿于審計的全過程，在審計計劃階段，分析性復核程序幫助注冊會計師對被審計單位的情況獲得更好的了解和確認資料間的異常關系及意外波動，以確定其他審計程序的性質、時間及范圍。在審計的實施階段，分析性復核不僅僅是其他實質性測試的一種補充，它也可能是審計中獲取有關賬戶余額和交易相關的特殊認定的審計證據的有效方法。在審計報告階段，分析性復核程序被用于對被審計單位的整體合理性做最后的復核。

　　實務中，有的注冊會計師在執業中也做了分析性復核，但對于分析性復核程序發現的異?；蛞馔獾氖马?，不相應追加細節測試，同樣也會招致審計失敗。因此，注冊會計師實施分析性復核程序時，必須注意分析性復核的結果應被其他程序取得證據加以佐證或解釋，否則，實施分析性復核程序將沒有任何意義。

　　3、圍繞審計目標，有效地選擇和控制審計程序的實施

　?。?）審計程序的實施應由CPA主動控制，不能被外部條件或被審計單位牽著鼻子走。如函證的寄發和收取，應由審計人員親自進行，不能借助被審計單位的手；審計人員觀察被審計單位的生產車間，應根據審計需要選擇路線和觀察的內容，不能聽任被審計單位的安排等等。如果注冊會計師在執業中，被審計單位提供什么，注冊會計師就審計什么，該實施的審計程序沒有實施，該取得的審計證據沒有收集，一些重要審計程序被被審計單位控制，一些重要的審計證據根據被審計單位需要提供，注冊會計師就會落入被審計單位會計造假的“陷阱”之中，成為會計造假的“幫兇”。

　?。?）CPA應保持應有的執業關注，及時對異常事項或不熟悉的情況做出積極反應。獨立審計準則要求注冊會計師在執業中應保持應有的執業關注，隨時了解異常事項、非常規事項，經過初次評估控制風險——再次評估控制風險——最終評估控制風險，不斷根據客觀情況的變化和異常事項的出現，修改審計程序，補充取得審計證據，直到足以支持發表正確的審計意見為止。如果注冊會計師對例外事項和異?，F象沒有做出適當的評價和解釋，可能會導致審計失敗。

　?。?）取得審計證據不是注冊會計師審計的目的，而是一種手段，因此審計人員不能僵化地“比葫蘆畫瓢”，為取得審計證據而取得證據，必須對取得的證據進行審慎分析，判斷其來源是否可靠、證據是否真實、是否具有證明力，是否能夠支持審計結論。

　　4、科學運用審計抽樣方法，降低抽樣風險

　　現代審計的一個顯著特征，就是采用抽樣審計的方法，即根據總體中的一部分樣本特性來推斷總體的特性，而樣本的特性與總體的特性或多或少有一點誤差，這種誤差可以控制，但一般難以消除。因此，不論是統計抽樣還是判斷抽樣，如果根據樣本審查結果來推斷

　　總體，總會產生一定程度的誤差，即審計人員要承擔一定程度的作出錯誤審計結論的風險。如何降低這種抽樣風險呢？換句話講，如何能夠保證隨機抽樣抽出的樣本滿足風險導向審計的要求呢？這除了要求抽樣必須遵循隨機原則外，離不開注冊會計師的專業判斷。在運用審計抽樣時存在許多不確定的因素，從總體來看，可能產生風險的因素有：內部控制結構控制能力差；重要的數字遺漏，對項目的錯誤評價和虛假注釋，項目的流動性強，項目的交易量大，經濟蕭條，財務狀況不佳，抽樣技術局限性等。這些風險的控制和不確定因素要由注冊會計師正確的專業判斷來加以解決。

　　5、運用專業判斷，提升審計質量和效率

　　注冊會計師的審計過程，實質上是排除疑慮或證實某一事項的取證過程，在這個過程中，注冊會計師必須依靠證據進行專業判斷，才能提升審計質量和效率。因此，注冊會計師審計的過程，實質上是注冊會計師充分發揮其聰明才智實施專業判斷的過程，如注冊會計師實施抽樣審計時，無論是采用統計抽樣或是非統計抽樣，都存在不確定因素，需要注冊會計師根據審計對象的總體及特征，選擇選樣的方法，對抽樣結果進行評價等；對于直接或間接或取得證據，注冊會計師都應專業判斷證據來源的可靠性、證據的真假、證據的適當性和充分性，并以此決定是否擴大或追加審計程序；對于審計中發現的異常事項、重大事項，注冊會計師應專業判斷應追加實施哪些審計證據，才能取得充分、適當的證據，以排除注冊會計師的疑慮或證實某一事項。

　　Dr.Solomon在一次研究中，通過對近期的法庭意見及美國審計準則的全面回顧，發現在當代財務報表審計的每一個領域中，審計專業判斷都發揮著極其重要的作用。在實務中，如果注冊會計師執業中只獲取證據而不實施必要的專業判斷，就不能稱之為審計，如果注冊會計師的專業判斷有失公允，也可能會導致審計失敗。因此，在風險導向審計中，專業判斷應貫穿注冊會計師執業的整個過程，并且必須由組織和制度保障注冊會計師的專業判斷，以事實（即證據）為依據，客觀、公正地做出，不受主觀因素、外部異常壓力等左右。