一、國內外政府效益審計的比較

　　自阿瑟。肯特1948年在美國《內部審計師》雜志發表《經營審計》一文至今的50多年里，一些國際組織、國家審計機關和學者，從不同角度將效益審計稱之為“業務審計”、“業績審計”、“管理審計”、“貨幣價值審計”、“綜合審計”、“經濟審計”、“效率審計”、“效果審計”、“制度審計”、“經營審計”、“3E審計”、“衡工量值審計”、“經濟效益審計”、“社會效益審計”等。世界審計組織在《利馬宣言》中表述為，效益審計是對政府工作的效果性、經濟性和效率性進行的審計；在《效益審計指南（草案）》中進一步歸納為，是對政府管理活動的經濟性、資源使用的效率性、達到目標的效果性進行的審計。我國學者也根據我國實際，從不同角度進行了歸納總結。上述歸納表述雖然各異，但國外學者、機構大多強調的是“3E”即經濟性、效率性和效果性，而我國學者大多強調的是“經濟效益”即資金使用效益。

　　就政府及其公共部門而言，效益是指履行公共責任的情況，對經濟與社會公共資源配置的合理性、保護的有效性、利用的科學性，最終目的是實現經濟社會全面協調、持續高速發展。所以，效益審計就是獨立的審計機關和審計人員，依照國家法律規定和人們認知的共同標準，對政府履行公共責任，配置、管理、利用經濟與社會資源的合理性、有效性、科學性進行的審查、分析、考量和評價，促進經濟社會全面協調、持續高效發展目標的實現。現階段，我國政府效益審計的范圍應是那些群眾關心、政府關注、社會影響大、財政投入大的項目，應主要包括：對公共財政支出、中央補助地方專項支出、重點資金的審計；公共投資的績效審計；金融績效審計；政府采購審計；環境效益審計；經濟責任審計。

　　至今為止，效益審計提出有半個多世紀了，二十世紀中葉，以國家對社會經濟全面干預為主要特征的凱恩斯理論風靡許多發達國家，政府公共支出大幅上升。政府對社會經濟生活發揮的作用和承擔的責任迅速提升，各種類型的效益審計應運而生，并且成為了政府審計的主要內容。目前，美國、瑞典、荷蘭、芬蘭、英國和澳大利亞、加拿大和德國，效益審計約占其審計資源分別為85%、80%、70%、60%、50%、40%.

　　在我國，政府對社會經濟生活的監督、管理作用和責任歷來舉足輕重。特別是改革開放以來，市場在資源配置中的基礎性作用逐步發揮出來，政府投資逐步退出經營領域，公共支出成為政府支出的主要內容，并越來越受到社會的關注。如何監督這些公共支出的使用效率，如何使得納稅人的錢都用在刀刃上，這就涉及到效益審計的問題，因此，效益審計逐漸引起人們的重視。2002年，深圳市審計局率先對12家市屬醫院的醫療設備采購、大型醫療設備使用和管理情況進行了效益審計。2004年上半年，深圳市審計機關完成審計項目418個，查出違規金額9000多萬元，查出管理不規范金額逾26億元，查出損失浪費金額1145萬元，核減投資工程款2.8億元。特別值得指出的是，《深圳經濟特區審計監督條例》中也載入了效益審計的內容：“旨在考察部門和單位申請的財政經費用了多少、用在什么地方、取得了哪些效果”，使效益審計有了一定的法律依據。確切地說，這是我國效益審計的開端。之后，政府效益審計在全國許多審計機關得到了推廣嘗試。

　　以胡錦濤同志為總書記的黨中央在鄧小平理論和“三個代表”重要思想指導下，提出科學發展觀，強調以人為本，強調經濟社會全面、協調、可持續發展，強調按照“五個統籌”推進改革和發展。科學發展觀深刻地總結了國內外在經濟發展問題上的經驗教訓，科學分析了我國經濟發展過程中面臨的各種新情況新問題，在為何發展、怎樣發展、發展什么等重大問題，進一步豐富和完善了新世紀新階段我國現代化建設的發展道路、發展模式、發展戰略。堅持以人為本，樹立全面、協調、可持續的發展觀，是經濟理論創新的重大成果。它的提出與貫徹落實，也必將對我國審計事業的創新與發展產生深遠的影響。

　　科學發展觀的核心內容，是堅持以人為本，它對開展政府效益審計具有現實指導意義。科學發展觀強調以人為本，這個“人”，是人民群眾，這個“本”，是人民群眾的根本利益。簡而言之，以人為本，就是做任何事情都要以滿足人們的需要為出發點和歸宿，我們發展政府效益審計也要體現以人為本的根本目的。

　　在當今民主社會里，政府負有以最經濟、最有效的辦法使用和管理各項資源，并促使其最大限度地達到目的。人民作為公共資源的所有者具有獲取政府使用的管理公共資源的效率和效果信息的權利。隨著民主制度的更進一步發展，人民不但將關心政府支出的合法性、經濟性、效果性，而且將更關心它的福利性。可見，開展政府效益審計并將審計結果實行國際通行的公告制可以滿足人民的社會公共需求，體現以人為本的根本目的，是科學發展觀的要求。

　　二、我國現階段政府效益審計發展情況的剖析：

　　盡管取得了一些成績，但與國外相比，我國政府效益審計的開展情況尚不盡如人意。由于我國效益審計起步較晚，因此還存在許多問題：如政府效益審計工作的開展一直成效較低；效益審計的范圍尚不明確；審計的方法、手段落后。可以說，無論是在審計的深度上還是廣度上，我國政府效益審計都未能達到應有的效果，審計目標仍未完全實現。原因主要有以下幾個方面：

　　（一）、傳統觀念的束縛

　　首先，我國目前正在經濟轉型期，各種新的觀念正在代替舊的觀念和理論，但是，各種新觀念尚未完全樹立；并且隨著經濟建設的不斷開展和改革開放的不斷深入，各種不良的道德風氣和思潮在社會上出現，腐蝕著人們的思想；財務人員責任心不強，或者因為觀念陳舊等原因，對審計工作不甚了解甚至有抵觸心理。這些因素都會影響到效益審計的發展。

　　其次，目前財務審計的主導地位使得效益審計的開展受到了限制和影響。在過去的很長一段時間里，我國政府審計的主體都是財務審計，效益審計是這些年才提上日程的，無論在深度還是廣度上都不及財務審計。關鍵是，政府效益審計就是對政府當局的效益、效果、經濟性和效率性的審計。被審計者就是國家各級行政機關、事業單位及從事公共收支和國家基金管理的各級部門，也就是政府效益審計要對政府部門進行審計。但傳統觀念一直是：政府就是國家，政府說了算。這就是我國政府效益審計成效低的最重要原因。

　　（二）、現行審計體制不利于效益審計工作的開展

　　1、政府體制的影響  雖然我國的政府體制改革取得了較大的成績，但還存在一些問題：政府職能尚未完全轉化，還沒有完全轉換到“服務型”；許多機構仍在大范圍大力度的配置社會資源；政府部門的職權交叉，管理效率低下；政務活動的公開透明度不高；另外，還存在諸如貪污、腐敗等現象。作為效益審計主體的政府審計機關也存在同樣缺陷，從而在更深層次上制約和影響著我國政府效益審計的發展。

　　2、“行政模式”的政府審計體制使得我國政府效益審計獨立性較差 我國目前的政府審計體制是“行政模式”的審計體制，相對于美國實行的“立法模式”的審計模式，其特點是各級地方審計機關實行雙重領導體制，即同時接受本級人民政府和上級審計機關的領導。但在現實工作中，審計機關主要對政府負責，其活動也主要受政府影響。并且，審計機關的人權、財權主要在同級政府機關，因此，審計機關和審計人員和同級政府之間就有著千絲萬縷的聯系。，嚴重影響審計機關的獨立性。審計機關在出具審計報告前，必須先提交同級政府審查，取得同意后方可公布審計報告。這種政府自己使用公共財產并審查自己的關系，無法有效地保障審計機關的獨立性，從而使得政府效益審計監督不利，難以做到客觀公正。

　　（三）、法規體系不完善，沒有制定效益審計準則

　　國際上效益審計開展得比較好的國家一般都有一系列與效益審計有關的法規體系來指導效益審計工作。我國開展效益審計面臨的一大難點就是相關法規不健全，相關約束滯后，缺乏有效的監督機制。我國最高政府審計機關——審計署自1989年開始著手制定我國政府審計準則。1993年3月，審計署印發了《中華人民共和國政府審計準則（征求意見稿）》；1996年1月，審計署提出了《審計工作規范化建設規劃方案》，并于1996年底發布了38個國家審計規范。但這些文件幾乎都是針對財務審計而沒有一個專門的規范或準則來規定政府效益審計。因此，我國沒有一套完整、規范的效益審計評價標準來規范我國的效益審計工作，效益審計的評價標準是用來衡量效益審計質量的表尺，也是用來確定效益審計責任的依據。西方國家大都建立了比較完善的評價標準體系，而我國有關效益審計的評價標準存在明顯的不足。因此，審計人員在審計前的調查工作量非常大，再加上效益審計的對象千差萬別，用來衡量審計對象經濟性、效率性和效果性的標準難以統一。因此，審計人員在開展效益審計時會非常困難，審計人員往往會有一種迷茫的感覺，不知對被審計單位用何種標準進行審計，以至于嚴重制約了效益審計工作的開展。

　　（四）、理論研究滯后

　　我國開展政府效益審計是最近幾年的事情，直到現在政府審計仍然以財經財務審計為主，效益審計的發展一直很緩慢。有關政府效益審計方面的理論研究很少，學術界對政府效益審計的標準、評價、原則以及實施主體等問題缺乏深入研究。這樣，由于理論研究滯后從而導致對實務指導不利。

　　（五）、沒有把效益審計與經濟責任審計結合起來

　　《國有企業及國有控股企業領導人員任期經濟責任審計暫行規定》中雖然指出企業領導人任職期間應對其所在企業資產、負債、損益的真實性、合法性和效益性以及有關經濟活動負責，但是具體應負怎樣的責任未有詳細說明；《暫行規定》中還指出，如果被審計的企業領導人員所在企業出現違反財經法規的問題，需要對企業領導人依法給予處理，但懲罰制度并不明確。政府效益審計中包含對國有資產運營效益的審計。那么從企業內部考慮，國有資產運營效率不佳，原因在于未將企業經營效益與企業領導人的任期經營責任相掛鉤。

　　（六）、審計人員結構、素質不能適應政府效益審計要求

　　效益審計領域比財務審計領域廣泛，因而效益審計要比財務審計復雜得多。美國審計總署的工作人員約有5200位，其中約有2500位會計師，1500位經濟師、律師、工程師、數學家、電子計算機專家。相比較美國，我國現有的審計人員的知識結構、專業素質、工作能力等方面與開展效益審計的要求還有很大差距：1、審計師實務知識較多，而理論基礎薄弱。目前的審計人員普遍缺乏管理、生產技術等方面的專業知識，而對經濟管理知識不甚了解。2、對傳統審計技術較熟悉，而對現代審計技術較陌生。3、現場作業經驗豐富，而綜合分析問題的能力不強。部分人員的政策理解水平、業務技能較低。4、缺乏宏觀經濟理論和現代科技的相關知識。

　　（七）、效益審計的基礎比較薄弱

　　效益審計的基礎是要求被審計單位提供資料數據（包括財務資料數據和非財務數據），以此來對被審單位的效益進行評價。任何效益評價都離不開基礎數據和資料的支持，否則一切評價都將失去意義。基礎數據和資料只有合法、真實才能真正的發揮作用，否則會使效益審計評價失去意義。當前，由于我國各行各業經濟違法違規、弄虛作假現象還很嚴重，在一定范圍內還存在假賬、假資料，這必然會影響到效益審計的順利開展。

　　三、 我國現階段政府效益審計發展的對策及思路

　　目前我國正在實行政府體制改革，由“行政型”向“服務型”轉變。這主要表現在如下幾個方面：政府組織得以越來越精簡、高效；政府職能得到了迅速的轉變，開始逐漸適應市場經濟的需要；政府行為日益法制化，開始依靠法律規則來施政；政府權力日益分散到經濟、社會、和基層政治等領域；政府人事選拔任命和決策逐漸公開化、民主化；政府運作逐漸透明化，公民的知情權逐漸得到了認可、重視和尊重；政府與公民的權利意識逐漸凸現，新聞媒體逐漸發揮獨立報道的作用，而不再僅僅是宣傳工具。這使得我國政府效益審計逐漸被提上議事日程，越來越受到重視。

　　我國目前的政府效益審計主要是指國家審計機關對政府及其各隸屬部門、事業單位發生的經濟活動的經濟性、效率性和效果性所進行的審查和評價。目前我國效益審計的最終目標是提高政府和公共機構的管理績效，具體目標包括3個方面：一是為立法機構和政府提供對被審單位是否經濟、高效或有效執行有關政策、有關財政財務和資源管理績效的獨立的信息、咨詢和建議。二是確定被審計者的公共經濟責任，并為完善我國經濟責任審計制度提出建議。三是確定并分析顯示政府項目在經濟性、效率性、效果性方面存在的問題，幫助被審計單位或者政府部門整體改善經濟性、效率性、效果性。但由于傳統觀念、現行體制等方面原因，我國效益審計的目標沒有完全實現，我國政府效益審計的發展甚至受到了阻礙。

　　針對以上這些阻礙因素，我們可以從以下幾方面提出應對措施：

　　（一）、將審計機關從政府中獨立出來。

　　改變現行政府審計的體制，使之直接隸屬于全國人民代表大會，類似于立法模式，其權限由憲法賦予，工作不受行政部門和其他方面的干涉。審計署直接向全國人民代表大會及其常務委員會報告工作，各級地方審計機關也由原來的政府領導改為由各級人民代表大會及其常務委員會領導，對地方人大負責并報告工作。這樣才能使審計機關徹底從國家行政職能中脫離出來，成為立法機關監督行政職能的手段，以真正體現“政府花錢、人民監督”的本質。

　　（二）、深化我國政府體制改革。

　　深化政府體制改革，從根本上解決我國政府部門人浮于事、效率低下的狀況，有利于建設我國社會主義法制經濟，促進政府審計的發展，從而解決制約我國政府效益審計發展的深層次體制問題。政府部門效率的提高可以促使其致力于公共財產效益的提高和社會福利的改良，進而也會更加重視審計部門對公共受托經濟責任履行情況的效益性、效率性的審計。這樣，政府效益審計也會得到深入發展。

　　（三）、加快法規體系的建設，制定效益審計準則或指南。

　　市場經濟必然要求效益審計運作法制化、規范化，我國可借鑒西方國家已頒布的效益審計準則，制定出適合我國國情的效益審計法規體系，同時，還應完善經濟責任追究制度，加快建立健全領導干部任期經營責任審計的法律、法規體系，全面推進縣以下黨政領導干部和國有及國有控股企業領導人員經濟責任審計，使企業領導人的任期經營責任和效益審計相掛鉤，與此同時，還應加大執法力度，使法律、法規能夠得到更好的貫徹、落實。因此應在《審計法》等法律法規的基礎上制定我國效益審計準則或工作指南，對審計內容、審計形式、審計組織、審計行為和審計報告等做出明確規定。

　　（四）、建立一套完整的、具有可操作性的效益評價標準是當務之急。

　　效益評價標準是用來評價審計對象財政支出效益高低的標尺與準繩，審計人員按照效益評價標準對自己出具的審計報告負責，效益評價標準也是審計人員自我保護的依據。《世界審計組織效益審計指南》指出：合適的效益審計評價標準具有可靠性、客觀性、有用性、可理解性、可比性、完整性、可接受性的特點。結合我國財政支出管理工作的特點與實際，一個完整的、具有可操作性的效益評價準則應考慮以下因素：1、效益審計對象千差萬別，被審計單位類型復雜，使用的評價標準也應有所差別。2、評價標準一般是能夠量化的，而一些難以量化的，對被審計項目將會產生重大影響的資源耗費，應采用特殊方法進行評價。

　　政府是由其組成部門構成的一個組織體系，也可以看作是一個系統，這個系統通過對一定的物質資源和人力資源的耗費，提供一定的產品——公共服務和行政管理。因此，政府效益審計評價指標應從投入和產出兩個角度來建立：主要考察政府行為成本的資源耗費類指標和主要考察政府業績的產出類指標。總之，評價標準指標的建立也應當圍繞受托責任進行，建立一套科學合理的審計評價指標體系；對于客觀公正地評價政府效益，防范審計風險，實現審計目標都具有重要的理論和現實意義。

　　（五）加強審計人員素質培訓，優化審計人員結構。

　　不同于財務審計，效益審計需要精通多個學科、高素質的人才。因此，一方面，要加強對現有審計人員的培訓和后續教育，使其逐步掌握效益審計和計算機方面的業務技能，熟悉經濟、法律、金融、環境保護、行政管理等方面的知識，努力培養適應效益審計需要的復合型人才；另一方面，可以向社會或高等院校招收效益審計急需的法律、計算機、工程等非財經類人員，為審計隊伍注入新鮮血液。非財經類人員被錄用后，為使其勝任效益審計工作，審計機關還需對其進行財經審計知識培訓。另外，如有必要還可聘請專家參與審計，以保證效益審計工作的質量。與此同時，實行嚴格的審計質量責任制、審計工作稽查制度和內部審計制度，以進一步明確審計人員的責任，制止一些不良行為的發生。