新中國審計制度建立以后，在上個世紀90年代初期，審計理論界和部分審計機關已經把效益審計作為一個獨立的審計類型，進行了有益的探索和實踐，效益審計的路子不斷得到開拓。《審計署2003至2007年審計工作發展規劃》提出，爭取到2007年投入效益審計力量占整個審計力量的一半左右。因此，準確理解和把握我國效益審計的定位，全面了解我國審計機關開展效益審計的現狀，找出存在的困難和問題，如何有效地開展效益審計是國家審計需要研究的重要課題。

　　一、中國特色效益審計的定位按照國內外公認的解釋，效益審計也稱3E審計，是對一個組織利用資源的“經濟性”、“效率性”和“效果性”進行的評價。目的在于從第三者的角度，向有關利害關系人提供經濟責任履行情況的信息，促進資源管理者或經營者改進工作，更好地履行經濟責任。效益審計是現代國家審計的重要內容，隨著審計目標逐漸由評價財務報表的真實性、公允性轉向評價經濟活動及有關事項的經濟性、效率性和效果性，產生了效益審計。我國效益審計還處在探索，沒有成熟的經驗階段，目前應當從以下兩個方面去理解和把握。

　　（一）效益審計是一個獨立的審計類型。

　　1.效益審計是真實、合法、效益“三位一體”，以效益為核心的審計。在現代國家審計史上，效益審計的采用具有劃時代的重要意義，能否不失時機地選擇并接受效益審計，已成為衡量一個國家的審計是否具有活力的標志之一。隨著我國社會主義市場經濟體制的建立和完善，財政財務收支中的不真實、不合法問題將逐步得到解決，財經秩序將發生根本好轉，開展效益審計的條件也日趨成熟。因此，國家審計應當根據客觀情況的發展變化，積極借鑒國外審計的有益做法，不失時機地擴展審計內容，逐步把審計工作重點由目前的真實、合法為主向真實、合法、效益三者并重，效益審計為發展方向方面轉變。

　　2.效益審計有別于傳統的財政財務收支審計。首先，審計的目的不同。財政財務審計的目的是評價財政財務收支活動的合規性、合法性，以及會計資料的真實性、完整性、正確性、公允性；效益審計的目的是基于財政財務收支進而對經濟活動的經濟性、效率性、可行性、合理性做出判斷和評價，尋求提高經濟效益的途徑，既有防護性，又有建設性。其次，審計的標準不同。財政財務審計的標準主要是國家的經濟法律、法規、財務制度和會計原則；而效益審計的標準除了上述國家有關法律、法規、制度規定外，還要以計劃、目標、定額、技術標準、經濟指標、同行業同類單位的有關數字資料為對照標準。第三，審計的基本方法不盡相同。財政財務審計主要運用的是審計查賬法、復核法、調查驗證法等常規審計技術方法；而效益審計除了要運用這些必要的技術方法外，更側重于運用經濟活動分析、現代管理方法和數學分析方法等進行技術經濟論證。

　　3.效益審計是新形勢發展的客觀需要和必然要求。黨的十六大提出了新世紀新階段全面建設小康社會的目標，對審計工作提出了新的更高要求。審計工作在強化對權力的制約與監督、服務改革發展大局方面承擔著越來越重要的職責。在今后一個很長的時期內，經濟建設為中心，實現經濟體制和經濟增長方式的轉變即“兩個根本轉變”的共同核心問題是效益問題，由此決定了效益審計在整個審計監督工作中處于舉足輕重的地位，應當把效益審計確立為國家審計的一個永恒主題之一，發揮其決定性作用。適應新形勢的這種需要，當務之急，應當對效益審計的內容和重點作出必要的擴充和調整，即應當建立并實施“利潤目標導向審計”和“投資報酬率導向審計”相結合的新型效益審計，并促進審計重點由財務向效益的轉變，并對資產保值增值情況重點予以關注。

　　（二）中國特色效益審計的特點。

　　1.中國特色的效益審計是循序推進的。效益審計要切合中國國情，貼緊經濟工作中心，以國庫集中支付、政府采購和細化預算等財政體制改革的不斷深化為主線，開展效益審計，循序漸進，不超越現實政治、經濟環境和經濟發展對審計監督的要求。因此，在審計實踐過程中，邊干邊摸索，逐步推進效益審計的廣度和深度。

　　2.中國特色的效益審計是以真實合法性審計為基礎的。真實合法性審計重在查錯糾弊，維護會計資料的真實合法性；效益審計在很大程度上重在對有關資料的分析、評估，揭露經濟活動的經濟性、效率性、效果性。因此，真實合法與效益是一致的，真實是基礎，合法是要求，效益是審計目的。效益審計必須建立在真實、合法審計的基礎上。

　　3.中國特色的效益審計范圍是以財政資金流向為主線的。隨著政府加強對經濟的干預，國家的財政支出占國民生產總值的比例大幅度上升。公眾作為公共資源的所有者希望獲得政府使用和管理公共資源的效率和效果方面的信息，要求政府加強使用和管理公共資源的呼聲越來越高，效益審計可以滿足這種需求，從獨立的第三者的角度向公共資源的所有者或其代表以及其他利害關系人提供客觀公正的信息。同時，以財政性資金流向作為效益審計的突破口，逐步拓展效益審計覆蓋面，降低審計風險。

　　4.中國特色的效益審計是以揭露問題為主的。限于審計技術、審計手段及審計人員素質等原因，效益審計重點在于揭露管理不善的問題，是符合我國財政乃至企業的管理現實的狀況，也是審計發揮作用的新領域。目前，我國財政部門、行政事業單位、企業組織的管理水平較低，損失浪費和國有資產流失問題嚴重，通過效益審計，對技術改造、投資決策、業務經營、勞動人事等各環節管理的經濟性、效率性、效益性進行評價，來實現對財政資金運行全過程的監督，這樣就覆蓋了使用財政資金的所有單位，擴大了審計監督的領域。

　　二、我國開展效益審計的現狀隨著審計工作的不斷深化和發展，效益審計已逐步提到各級審計機關的議事日程。全國各級審計機關已普遍開展了以效益審計為重點的審計或審計試點，取得了初步成效。

　　（一）搞好審前調查，確定效益審計目標。效益審計內容新，頭緒多，要求高，形式不一，無固定模式；審計實踐中，無現成的經驗可供借鑒，因此審計機關在進行效益審計時，大多采取了審慎的態度。搞好審前調查，選準切入點，有針對性地確定效益審計的范圍、目標，有選擇地對效益情況進行審計；制定切實可行的審計方案，確定合理的審計目標。按照重要性原則，效益審計目標的確定，立足宏觀，主要從促進管理活動和資金運用的最優化著手，實施審計。

　　（二）選準效益審計突破口，逐步積累效益審計的經驗做法。目前主要以財政資金投資基建項目審計為效益審計的突破口。財政投資項目是政府進行宏觀調控的主要手段，按照投資乘數，政府一分的投入可獲得數倍的產出；而且財政投資也是社會關注的熱點。通過對這些項目進行審計，能夠降低工程造價節約財政資金，還可以對醒目的經濟效益或效果進行分析，提出宏觀上的建議和意見，幫助政府進行宏觀決策。

　　（三）緊密結合預算執行審計，更多關注財政資金的使用效益。為深入開展預算執行審計，審計部門緊跟國家宏觀經濟、財政和審計形勢的發展，結合財政體制改革，以審計財政收支的真實性、合法性為基礎，重點審計財政資金支出和使用的效果、效率。突出圍繞當前財政資金支出效益不高、使用分散，政府管理成本居高不下以及其他影響經濟發展等方面的問題開展審計，促進提高財政資金使用效益的不斷提高。按照“積極探索、打開局面——摸清家底、服務決策——查錯防弊、規范行為——側重效率、促進發展”的路子，使預算執行審計逐年都有新的突破。

　　（四）圍繞專項資金審計，重點突出效益優先原則。財政專項資金的使用和管理，一直是群眾關心和黨委、政府關注的熱點、難點。審計機關在審計工作中，著重突出資金使用的效益性，以資金流向為主線，從專項資金運轉的全過程進行審計監督，加大審計調查和延伸審計。

　　（五）寓效益審計于經濟責任審計之中，不斷完善經濟責任審計。在黨政機關領導干部和國有控股企業法定代表人任期經濟責任審計中，以所在單位的財政財務收支為基礎，既對其任職期間的財務活動審計和評價，又要在對財務活動審計的基礎上，分析評價責任人在任職期間經營活動的經濟效益。對于經濟責任審計來說，效益性分析是整個經濟責任審計的關鍵，這是因為，效益涉及到經營管理者的決策和經營管理的能力。

　　三、目前開展效益審計的困難和問題目前，各級審計機關雖然在各個行業領域不同程度地開展了效益審計，取得了一定成效。但從總體上看，目前效益審計仍處于起步探索階段，取得的成果和發揮的作用有限。效益審計的風險比傳統審計更大，而且制約因素較多，我們必須面對這個現實。

　　（一）效益審計的開展困囿于現行審計體制。效益審計，涉及業績評價、機構的確認、預算的修改、職務的升降、項目的繼續和終止，甚至可以影響到一個組織或項目的聲譽。因此保證審計機關獨立性地開展工作顯得尤為必要。但目前我國實行的行政型審計體制具有較濃厚的內部監督色彩。我國實行行政模式審計體制，審計機關只作為政府的組成部門去監督政府的執行機關自身，監督力度自然會受到一定的影響，特別是在政府某些行政活動有悖于法律，或在行政活動中存在短期行為，或者發生區域利益、行政級次利益、部門單位利益沖突時，尤其會影響審計機關的獨立性。沒有獨立性，客觀、公正地進行審計監督，審計監督力度將會大打折扣。

　　（二）評價的效益審計標準難確定。效益審計的對象千差萬別，衡量審計對象經濟性、效率性和效果性的標準難以統一。甚至是同一項目，會有多種不同的衡量標準，采用不同的衡量標準，得出的結論會有天壤之別。這使得每開展一項效益審計，審計人員都必須在現場審計開始前，就衡量效益的標準問題與被審計單位進行協商，或者尋求一種公認的、不存在異議的評價標準。因此，衡量標準難以確定，這就給審計人員客觀公正地提出評價意見造成了困難。

　　（三）效益審計沒有統一的技術和方法。由于評價對象的不同，審計職業界不能為效益審計提供一個統一的方法和技術。審計人員在效益審計中可以靈活地選擇與被審計事項相適應的技術和方法進行審計。例如高速公路系統可以用實地檢查的辦法，確定高速路的狀態和維護系統是否有效；而保健、福利、教育、公共安全等部門，卻很少能運用精確的衡量手段，審計人員必須更多地采用政治的、經濟的、社會學的觀點和方法來衡量。效益審計技術和方法的不統一，給審計人員提供了自由選擇的余地，也使審計的風險加大。

　　（四）審計人員素質還不能勝任效益審計的要求。首先，效益審計人員要對證據給予更多的關注。審計證據的不充分或缺乏證明力，會導致結論的有失公正，同時造成嚴重后果。這就要求審計人員在效益審計過程中，自始至終都要對證據的充分性和可靠性給予特別的關注，在保證審計證據的充分性和可靠性方面注入更多的精力。其次，效益審計需要多樣化和創新的方法，運用多學科的知識。傳統的財務審計人員視野相對狹窄，缺乏評價政府工作績效的意識、知識及技術技能。審計人員在開展效益審計時需具備相應的獨立性和勝任能力。這里的勝任能力除了傳統財務審計所要求的基本技能外，還要求審計人員具有不同于一般的政府工作人員的才能和多學科的專業知識，能夠深刻地理解政府審計工作，在評議政府業績時形成深刻而中肯的判斷。

　　（五）審計任務過重制約著效益審計的深入開展。效益審計是面向未來的建設性的審計，不僅著眼于對被審計單位或項目現實的效益實現程序的評價，更要注意未來的效益的提高；不僅要對被審計單位的效益作出客觀公正的評價，更要針對審計過程中發現的問題，提出合理化建議，促使被審單位提高效益。在審計人員編制受限的情況下，審計任務重與審計力量薄弱的矛盾更加突出，尤其是黨委政府交辦的事項逐年增加，使審計人員很難對效益審計進行深入的研究探討。從各地開展的效益審計情況看，許多成果是傳統財政財務收支的副產品，在計劃安排、審計準備、審計實施、成果利用等方面缺乏系統籌劃。

　　四、對當前開展效益審計的思考《審計署2003至2007年審計工作發展規劃》確定：“爭取到2007年，投入效益審計力量占整個審計力量的一半左右。”開展效益審計勢在必行。為進一步做好效益審計工作，當前應注意把握好以下幾點：

　　（一）選準效益審計項目，以點帶面。效益審計是一項新的審計類型，審計人員對審計內容、審計目的、審計依據、審計方法等方面還比較陌生，目前不宜大面積鋪開。必須堅持從實際出發，按照“先易后難，積極穩妥，整體推進，重點突破”的工作方法，循序漸進。在選擇項目時，應選擇比較熟悉的、專業技術性要求不是很高的領域，選擇規模較小、目標明確的審計項目進行試點性審計，力求審深、審細、審透，逐步探索一條效益審計的路子，待經驗成熟再深入擴展到其他領域。

　　（二）建立科學的評價指標體系，適時制定有關效益審計準則。效益審計是一項新事物，建立科學的評價指標體系對開展效益審計至關重要。在評價指標體系構建中，首先應遵循全面性原則。指標的設計既要能反映審計對象財務成果和經營狀況，又要能反映其管理水平和經營能力。因而，既要有財務指標，亦要有非財務指標。這樣，可避免審計評價工作出現遺漏，能從不同角度對審計對象進行全面、綜合地分析和評價。其次，應遵循科學性原則。指標的設置既要考慮指標自身的科學合理性，又要結合實際，遵循客觀規律；既要有動態指標，又要有靜態指標；既要有定性指標，又要有定量指標。第三，應遵循可操作性。評價指標的設置應該簡略、清晰，便于操作和考核。無論是指標所包含的內容，還是指標的計算，均應力求簡單，易于使用。最高審計機關應認真總結各地開展效益審計的情況，適時制定效益審計準則，使效益審計工作逐步做到有章可循，有法可依。

　　（三）整合審計資源，盡快促進效益審計形成獨立的審計類型。效益審計是系統工程，綜合性強，做好效益審計工作需要各領域的專業人員共同參與。一是可以考慮各級成立效益審計協調領導小組，統籌協調各有關單位審計力量的安排，并通報效益審計工作進展情況，匯總審計成果，協調對審計發現問題的處理原則。協調領導小組應實行有關部門負責人參加的會議制度。二是組建臨時性的課題組，承擔效益審計的理論研究、探索審計技術方法，進行試點，引導審計轉型期的效益審計工作，然后逐步推廣到其他部門。三是聘請外部專家予以支持，這不僅是當前我國效益審計探索起步階段必須走的路子，而且效益審計形成規模后，也必須予以堅持。我們應當向社會咨詢機構、高等院校和科研院所以及政府部門聘請有關專家，以彌補審計機關工程技術、法律、經濟管理等專業人才的不足。

　　（四）從審計計劃著手，對效益審計作出專門安排部署。在編制年度審計計劃時，應對效益審計給予充分考慮，結合下一年度審計計劃項目，專門拿出部分審計項目和審計力量，并安排專門時間進行效益審計，逐步將效益審計從傳統的財政財務收支中分離出來，在審計計劃表上單獨列示。效益審計的成果，也應單獨、全面地反映在審計情況統計報表上。

　　（五）發揮內審優勢，指導內審機構開展效益審計。部門單位的內審機構在開展效益審計方面具有一定優勢。一是熟悉本單位情況，可以有針對性地做深入細致的調查工作；二是有足夠的時間深入生產經營的各個環節，及時取得有關資料和信息；三是內部審計的相對獨立地位，有利于為審計機關提供客觀、真實、可靠的信息。因此，應當重視對內審機構開展效益審計的支持和指導，幫助總結經驗，發現問題和改進工作，并將內部效益審計成果作為國家效益審計的重要資料和補充部分。

　　（六）優化審計隊伍結構，著力打造一支高素質的審計隊伍。新形勢下的效益審計需要高素質的審計人才。要牢固樹立以人為本的思想，把培養一支高素質的審計干部隊伍作為實現效益審計新突破的戰略任務。上級審計機關要統籌調度各地效益審計的好經驗好做法，并通過培訓班或專題講座的形式進行推廣，實現資源共享。各級都要對審計人員進行強化培訓，使其盡快在思想觀念、知識結構、方式方法等方面適應效益審計工作的需要；同時，要注重吸收相關專業人才，不斷優化審計隊伍結構，保證效益審計工作的順利開展。